Cambios en pagos a cuenta

PAGOS A (SIN) CUENTA DEL IMPUESTO A LA RENTA

Daniel Montes Delgado (*)

Entre las modificaciones introducidas a la Ley del Impuesto a la Renta (IR) por el Decreto Legislativo 1120, se encuentra la referida a los sistemas de pagos a cuenta mensuales de las empresas. Los cambios pueden parecer beneficiosos en general, aunque visto en detalle, en algunos casos podría ser perjudicial, e inconstitucional, por un efecto retroactivo o anticipado que se les quiere dar. Veamos por qué. En primer lugar, siguen existiendo los dos sistemas de pagos a cuenta del art. 85 de la Ley del IR: a) el de coeficiente (sobre la base de los ingresos e impuesto calculado del ejercicio anterior), y b) el de porcentaje (reducido ahora al 1,5% como porcentaje por defecto en caso no existiera impuesto calculado el ejercicio anterior).

La nueva norma dispone que, en el caso de empresas que usen el sistema a), pueden modificar su coeficiente a partir del pago a cuenta correspondiente al mes de agosto, en base al balance al 31 de julio. De ese modo, queda claro que si una empresa realiza sus pagos a cuenta de los primeros meses de 2013, digamos, con un coeficiente de 3%, en el mes de agosto de 2013 podría cambiarlo. La cuestión es qué sucede con los pagos a cuenta de 2012, dado que la norma se publicó en julio.

Aunque por regla general las modificaciones a la Ley del IR surten efecto el 01 de enero del año siguiente, la Primera Disposición Transitoria y Final del D. Leg. 1120 ha indicado que se exceptúa el nuevo art. 85, que será de aplicación para determinar los pagos a cuenta del mes de agosto, en adelante, de 2012, usando el balance al 31 de julio. Esto es lo difícil de interpretar. En principio, si una empresa viene usando el sistema de coeficiente, deberá seguir usándolo a partir de agosto también, en eso no hay cambio. Pero, si esa empresa desea cambiar su coeficiente, la pregunta es qué reglas debe usar, si las del D. Leg. 1120, o las anteriores. Si asumimos que las normas anteriores siguen vigentes para la  modificación del coeficiente, entonces la empresa podría presentar su balance al 30 de junio (antes era así) y modificar su coeficiente del mes de julio (o modificarlo en agosto, o en cualquier otro mes hasta diciembre) con el nuevo coeficiente. Y, aparentemente, tendría derecho a seguir usándolo por los pagos a cuenta de los meses restantes del año 2012.

Sin embargo, si esto fuera así, entonces se daría el caso que, para esa empresa, la nueva regla de modificación del coeficiente no le sería aplicable en el resto del año 2012, lo que contradice lo que  establece el D. Leg. 1120. Alternativamente, tendríamos que admitir la posibilidad de que la empresa pueda modificar su coeficiente en base al balance al 30 de junio para su pago a cuenta de julio, y también podría volver a modificarlo para los pagos a cuenta de agosto en adelante, en base al balance al 31 de julio, cosa que tampoco parece muy lógica.

La solución a esto, aparentemente, es la Cuarta Disposición Complementaria y Transitoria del D. Leg. 1120, que establece que por el año 2012, por excepción, la modificación del pago a cuenta de agosto, conforme a las nuevas normas, se hará con el balance al 30 de junio y no al 31 de julio. Surge la pregunta entonces: ¿esto significa que la empresa no puede modificar su coeficiente para el pago a cuenta de julio bajo las normas anteriores? Pareciera que no puede, excepto por el segundo párrafo de esta disposición transitoria. La norma añade que en el caso de las empresas que hubieran presentado su balance al 30 de junio antes de la entrada en vigencia del nuevo art. 85, podrán seguir usando el nuevo coeficiente por el resto del año 2012. Una lectura inmediata de esto indica que si la empresa presenta su balance al 30 de junio con ocasión de su pago a cuenta del mes de julio, podría conservar ese coeficiente hasta diciembre.

No obstante, cabe preguntarse: ¿cuál es la fecha de entrada en vigencia del nuevo art. 85? El D. Leg. 1120 no da una fecha exacta, solo dice que el nuevo art. 85 servirá para determinar los pagos a cuenta del mes de agosto en adelante. Una primera interpretación lógica sería que entonces esa fecha debe ser al día siguiente  de vencido el plazo para declarar y pagar el pago a cuenta del mes de julio, cuando menos. El problema con eso es que el nuevo art. 85 modificado por el D. Leg. 1120 entraría en vigencia en una fecha distinta para cada grupo de contribuyentes (dependiendo del último dígito de su RUC). Una segunda interpretación es que entre en vigencia a partir del 1 de agosto, considerando que en esa fecha empieza el período respecto del cual se puede hacer la
modificación del coeficiente con las nuevas reglas. Si esto es así, la empresa tendría hasta el 31 de julio para modificar su coeficiente de julio.

Una tercera interpretación, que trae problemas más graves todavía, es que, siendo una norma que modifica la Ley del IR, la regla general es que entre en vigencia el 1 de enero siguiente, salvo
los casos de supresión de tributos a que se refiere la Norma X del Código Tributario, en cuyo caso entra en vigencia, normalmente, al día siguiente de publicada la nueva norma. Si nos regimos por esa excepción, como parece es la intención de la norma, el nuevo art. 85, para efectos de la modificación del coeficiente, entró en vigencia el 16 de julio y no hubiera sido posible para nadie
presentar el balance al 30 de junio, lo que haría del segundo párrafo de la Cuarta DCT del D. Leg. 1120 una norma inaplicable. Peor aún, si somos estrictos, en realidad, como el nuevo art. 85 no suprime tributos, esta vigencia adelantada no debería proceder. Si acaso, el único beneficio para los contribuyentes, con la nueva norma, es el cambio del porcentaje por defecto, del 2% al 1,5% para las empresas del sistema b) de porcentaje. En todo caso, el nuevo art. 85 solo debe entenderse vigente en el año 2012, para las empresas sujetas al sistema b) de porcentaje.

En resumen, la empresa del ejemplo puede presentar su balance al 30 de junio y
modificar su coeficiente a partir del pago a cuenta del mes de julio, si eso le conviene más que usar el balance al 31 de julio, y tiene derecho a mantener ese cambio por el resto del año 2012, no
siéndole de aplicación ningún cambio del art. 85 sino hasta el 1 de enero de 2013. O, alternativamente, si le resulta más conveniente usar el balance al 31 de julio, podría hacer uso del mismo para modificar su coeficiente, amparado en la nueva norma. Como no se ha regulado bien este tema, la elección queda a gusto del contribuyente.

(*) Abogado PUCP, MBA Centrum Católica. Montes Delgado – Abogados SAC.