sábado, 4 de julio de 2015

Uso del crédito fiscal del IGV por facturas con detracciones posteriores a doce meses (I)

Columna “Derecho & Empresa”

CREDITO FISCAL DEL IGV POR FACTURAS CON DETRACCIONES PAGADAS TARDIAMENTE (I)

Daniel Montes Delgado (*)

Vamos a referirnos a las implicancias tributarias derivadas de la falta de abono oportuno en la cuenta de detracciones (Sistema SPOT: Sistema de Pago de Obligaciones Tributarias), tanto para la empresa que ha emitido las facturas de venta como para la empresa que las ha recibido y pagó todo su monto sin realizar la detracción respectiva. Para ello, aunque también se aplica a otros supuestos, vamos a usar los casos del Anexo 2 del reglamento de detracciones (venta de bienes sin pago previo de detracción), y asumiremos que han pasado más de doce meses desde la fecha en que debió realizarse la detracción.

Esta obligación del abono en la cuenta de detracciones correspondía al adquirente, quien debía realizarlo dentro de los cinco primeros días hábiles del mes siguiente de la fecha de emisión de la factura (el mes de la emisión de la factura en principio es el mismo mes de la anotación de la misma en el registro de compras) o, en caso ocurriese primero, hasta la fecha de pago de la misma. Pese a ello, en el caso del ejemplo la empresa adquirente canceló el 100% de las facturas al proveedor sin realizar las detracciones. Por su parte, dicho proveedor, en ese supuesto, estaba obligada a realizar el depósito ella misma, dentro de los cinco días siguientes de recibido el pago total de sus facturas.

Como resultado de lo anterior, se generan dos tipos de implicancias: las que tienen que ver con la imposición de sanciones de multa al adquirente tanto como al proveedor, y de otro lado, las limitaciones al uso del crédito fiscal por parte del adquirente.

El artículo 12 de la ley de detracciones establece que los obligados a efectuar los depósitos que no los realicen dentro del plazo establecido (en este caso, tanto el adquirente como el proveedor), serán pasibles de una multa equivalente al 100% del monto no depositado oportunamente. A su vez, la Resolución de Superintendencia Nº 254-2004-SUNAT, que reglamenta la gradualidad de esta sanción de multa, establece diferentes momentos de subsanación en los depósitos que dan lugar a una rebaja de la multa, a saber:

  1. 100% de rebaja de la multa, si el depósito se realiza dentro del quinto día hábil siguiente a la fecha original en que se estaba obligado. Este supuesto es inaplicable a este caso concreto, por haberse vencido en exceso ese plazo adicional.
  2. 70% de rebaja de la multa, si el depósito se realiza entre los 6 y 15 días hábiles siguientes a la fecha original en que se estaba obligado. Este supuesto tampoco es aplicable a este caso concreto, por haberse vencido este otro plazo adicional.
  3. 50% de rebaja de la multa, si el depósito se realiza después de los 15 días hábiles siguientes a la fecha original en que se estaba obligado y antes de cualquier notificación de SUNAT referida a la infracción. Este es el único supuesto que resultaría aplicable en este caso, tanto al adquirente como al proveedor, en tanto que SUNAT no ha notificado ningún acto relativo a estas infracciones. Esto supone, para acceder a la rebaja, que se realice el depósito a más tardar el mismo día en que SUNAT notifique algún acto administrativo relativo a la infracción, ya que las notificaciones surten efecto al día siguiente de recibidas. En concreto, si se realiza la notificación, el proveedor (o el adquirente) tendría que realizar el depósito ese mismo día de la notificación, para poder acceder a la rebaja del 50%. Realizar el depósito al día siguiente de recibida la notificación, no cambiaría en nada la multa, que sería del 100%. Debe anotarse que el depósito de subsanación favorece tanto al adquirente como al proveedor. Finalmente, no es relevante para efectos de la multa, que el proveedor haya declarado y pagado sus obligaciones del IGV correspondientes a los meses en que emitió las facturas cuyas detracciones no se realizaron, ya que se trata de obligaciones independientes.
Para efectos de la subsanación del depósito, el proveedor podría, de ser posible disponer de los fondos suficientes, realizar los abonos en su cuenta del Banco de la Nación y luego, con cheques girados contra esa misma cuenta, pagar las multas rebajadas en un 50%. Si esto no es posible por consideraciones financieras, tendría que realizar esta operación en algún momento hasta el mismo día en que SUNAT le notifique algún acto relativo a la infracción, o de lo contrario perderá la rebaja de la multa. En este último escenario, si el proveedor no puede realizar el depósito por la detracción no efectuada a tiempo, y enfrentando la obligación de pagar el 100% de la multa, sería posible en todo caso fraccionar esas multas una vez notificadas, como última medida de protección de su liquidez financiera.

Cabe señalar que no está previsto legalmente que la subsanación de los depósitos, o el pago de las multas aplicables, tenga como efecto validar la utilización del crédito fiscal o saldo a favor del exportador del adquirente, si este lo usó en el momento del registro de la factura sin haber hecho la detracción. aspecto que guarda relación con el otro tema que enseguida analizamos. (Continúa)

(*) Abogado PUCP, MBA Centrum Católica. Montes Delgado – Abogados SAC.

viernes, 3 de julio de 2015

Comiso de bienes al remitente por traslado informal del transportista

Columna “Derecho & Empresa”

GUIAS DE REMISION Y BIENES EN INFRACCION: PRESUMIENDO LO QUE NO SE DEBE

Daniel Montes Delgado (*)

Pongamos el siguiente caso: un fedatario de Control Móvil de SUNAT interviene un camión que transportaba 150 sacos (quintales) de café de propiedad de una empresa productora, para ser entregados a otra empresa procesadora, la que ha emitido la guía de remisión remitente que amparaba ese traslado y para el cual se había contratado al transportista. Pero el fedatario, tras comprobar que el transportista trasladaba no 150, sino 153 sacos de café, levanta el Acta Probatoria y procede a ejecutar el comiso, no de los 3 sacos adicionales, sino de los 153 sacos de café que estaban siendo transportados, consignando en su acta que se había cometido la infracción tipificada en el numeral 9 del artículo 174 del Código Tributario, esto es remitir bienes con documentos que no reunían los requisitos y características para ser considerados como guías de remisión. Se comprueba después que la diferencia de tres sacos de café correspondían a un traslado de bienes distinto al de la empresa, ya que una persona natural había encargado al mismo transportista, sin conocimiento de la empresa remitente, el traslado de esos tres sacos, sin que estuvieran amparados por ninguna guía de remisión. Es decir, aprovechando el transporte contratado para un envío formal, el transportista realizó paralelamente otro traslado informal, sin los documentos tributarios, lo cual escapa por supuesto al control de la empresa que lo contrató.

Sin embargo, creemos que en ningún momento la empresa ha incurrido en la infracción mencionada anteriormente, puesto que la guía de remisión que acreditaba el traslado de 150 sacos había sido correctamente llenada según lo dispuesto en el Reglamento de Comprobantes de Pago, correspondiendo exactamente al transporte contratado, sin que se le pueda atribuir responsabilidad por actos del transportista que escapan a su control.

Sin perjuicio de lo anterior, la actuación del fedatario fiscalizador viola el procedimiento establecido, porque la empresa no ha remitido los tres sacos adicionales de café que llevaba el transportista, de modo que los únicos bienes que estaban en infracción eran justamente esos tres sacos de café, que fueron los únicos que debieron ser comisados, en el mejor de los casos. El fedatario ha presumido que esos sacos adicionales también fueron remitidos por la empresa, por lo que encuentra una discrepancia entre la guía emitida y la cantidad de unidades ubicadas en el camión, dando lugar a presumir que esa discrepancia equivale a una indebida consignación de la cantidad de unidades en la guía de remisión, es decir, asume que se habría dejado de cumplir con uno de los requisitos de llenado de la guía de remisión, por lo que concluye que se habría cometido la infracción del numeral 9 del art. 174 del Código Tributario.

Se podría argumentar que el fedatario no tiene cómo distinguir los tres sacos informales, pero tratándose de bienes fungibles, eso no es excusa. Por lo demás, aun en el caso que toda la mercadería correspondiera a un mismo remitente y la guía de remisión, por la razón que fuera, consignara una cantidad menor, el hecho es que los únicos bienes en infracción son los adicionales a los que aparecen en esa guía, por lo que no tiene sentido ni base legal alguna que el fedatario comise todos los bienes, lo cual solo constituye una arbitrariedad y un abuso de las facultades de estos funcionarios. Debe señalarse que ninguna norma legal faculta al fedatario a presumir que los bienes adicionales llevados por el transportista corresponden al emisor de la guía que lleva consigo. Tampoco existe norma legal alguna que disponga que los remitentes de bienes serán responsables por los traslados informales que puedan realizar los transportistas que contraten al momento de trasladar su carga amparada debidamente por una guía de remisión.

En realidad, fue la persona natural informal quien incurrió en la infracción tipificada en el numeral 8 del artículo 174° del Código Tributario consistente en remitir bienes sin guía de remisión. Lo curioso además en este caso es que esa persona también hizo su trámite para recuperar sus tres sacos, pagando una multa pequeña, en comparación con la empresa inocente del caso que debió pagar muchísimo más. Con mayor razón entonces SUNAT está reconociendo cómo ocurrieron los hechos del caso y debiera devolver la multa indebidamente pagada por la empresa, ante el recurso de  reclamación que esta debe presentar.

(*) Abogado PUCP, MBA Centrum Católica. Montes Delgado – Abogados SAC.

jueves, 2 de julio de 2015

Suspensión perfecta de labores por caso fortuito o fuerza mayor

Columna “Derecho & Empresa”

SUSPENSION PERFECTA DE LABORES POR CASO FORTUITO O FUERZA MAYOR

Daniel Montes Delgado (*)

Normalmente, tratándose de relaciones laborales, el trabajador pone a disposición de su empleador su mano de obra, no pudiendo ponerla a disposición de nadie más al mismo tiempo, de modo que depende de la remuneración debida por ello para su subsistencia. De allí que el empleador, como regla general, no pueda dejar de pagar la remuneración incluso si no hace uso de dicha mano de obra, porque en todo caso eso es decisión suya y debe cumplir esa obligación de pago del salario, mientras que el trabajador está cumpliendo con la suya, que es poner su fuerza de trabajo a disposición. También es posible que mediante un convenio, ambas partes decidan suspender temporalmente  ambas obligaciones, es decir, no prestar el trabajo y no pagar la remuneración.

Pero existe otro supuesto en que dicha suspensión puede ser decidida unilateralmente por el empleador (art. 15 de la Ley de Productividad y Competitividad Laboral y arts. 21 a 26 de su Reglamento), cuando sobreviene una situación de “caso fortuito o fuerza mayor” que haga imposible continuar con las labores temporalmente. El empleador debe comunicar esta suspensión a la autoridad de trabajo, la misma que de constatar que la causal no es justificada puede ordenar la reanudación de las labores y el pago de los salarios devengados. Y si la autoridad no constata nada o no se pronuncia, se asume que la suspensión ha sido aprobada, pero en cualquier caso tanto el empleador como el trabajador pueden apelar de la decisión expresa o ficta para que el superior jerárquico decida. Por supuesto, agotada la vía administrativa también se puede recurrir a la vía judicial.

El problema es que la norma laboral no define lo que debe entenderse como caso fortuito o fuerza mayor para fines laborales, por lo que hay que recurrir a la definición del art. 1315 del Código Civil, que no está pensada necesariamente para esos fines, ya que las reglas del derecho civil asumen una igualdad de condiciones entre las partes como premisa básica de la contratación, que no existe en el ámbito laboral. Por desgracia, además de ese problema de entrada, la norma civil tampoco es muy explicativa, ya que define esto como “la causa no imputable, consistente en un evento extraordinario, imprevisible e irresistible”. Normalmente se entiende que esto alude a aquellos hechos en que el deudor de la obligación (el empleador en este caso, aunque podrían ser también los trabajadores) no ha tenido ninguna intervención que sea capaz de determinar esos hechos, además de no haber podido preverlos con la diligencia ordinaria y razonable, y ante los cuales no puede oponer resistencia o solucionarlos por su sola voluntad. Así, la jurisprudencia civil nos dice que “extraordinario es aquello fuera de lo común; imprevisible es aquello que no puede ser previsto en el orden normal de los sucesos y del pensamiento humano; e irresistible es aquello a lo que no se puede oponer, por ser superior a los recursos y posibilidades de contención” (CAS N° 1520-98-Callao).

Por supuesto, las mayores dificultades de aplicación de esta figura se dan respecto del carácter de “imprevisible”. Ahora bien, siguiendo a Mario Castillo y Felipe Osterling, “el hecho o evento es imprevisible cuando supera o excede la aptitud normal de previsión”, lo que supone que ha de exigirse al empleador un mínimo deber de previsión, que estos autores (para el ámbito civil, claro) relacionan con “los deberes de diligencia, prudencia, cuidado”, que van a depender de la naturaleza de las obligaciones asumidas y de las cualidades del deudor (empleador) mismo. Esto se traduce, entonces, en el deber del empleador de atender a una diligencia suficiente para anticipar aquello que pueda imposibilitar las labores en el centro de trabajo, así como en el deber de procurar que, pese a que el evento ocurra igualmente, no se agrave la situación de los trabajadores (como ordena la misma norma laboral citada arriba).

Conforme a ello, cabe preguntarse si un embargo de la maquinaria de la planta industrial de la empresa califica como un caso fortuito o fuerza mayor. Creemos que no, en la medida que si ese embargo deriva de un incumplimiento de obligaciones del empleador frente a terceros, es previsible que enfrente medidas contra su patrimonio. Como tampoco lo sería el caso en que una entidad administrativa como OEFA, por ejemplo, disponga la paralización de actividades por infracciones a la normativa ambiental, que depende del empleador y cuyas consecuencias eran igualmente previsibles. Más discutible es el caso en que un proveedor incumple con el suministro de bienes necesarios para el proceso productivo del empleador, supuesto en el cual este último no tiene culpa claro, pero que no resulta del todo imprevisible y solucionable por la vía de una contratación adecuada que le permita trasladar el perjuicio sufrido a ese proveedor moroso (incluyendo pago de remuneraciones a los obreros parados). Hace falta, entonces, una mejor reglamentación de este supuesto, para adecuar las definiciones del derecho civil sobre caso fortuito y fuerza mayor al ámbito laboral.

Por otro lado, la norma laboral señala que es deber del empleador adoptar las medidas necesarias para atenuar los efectos del caso fortuito o fuerza mayor, citando como ejemplo el otorgamiento de vacaciones vencidas o anticipadas (en que igualmente debe pagarse remuneración). Pero el reglamento no añade más a esta norma, ni da pistas sobre aquellas otras medidas posibles (redistribución de labores, cambio de labores, traslado a otros centros de trabajo de la misma empresa, cambio de turnos, etc.). Pero se entiende que los trabajadores pueden igualmente discutir este tema y exigir estas medidas (propuestas por ellos), dentro del mismo procedimiento ya mencionado. Si resulta que esta exigencia es razonable, la consecuencia sería igualmente que la suspensión es indebida y deben pagarse todos los devengados.

En suma, es necesario mejorar esta regulación a fin de evitar controversias innecesarias sobre la procedencia de la causal, así como la exigibilidad de medidas oportunas al empleador para paliar los efectos del caso fortuito o fuerza mayor. Mientras tanto, esta causal debe ser usada con mucha precaución.

(*) Abogado PUCP, MBA Centrum Católica. Montes Delgado – Abogados SAC.

miércoles, 1 de julio de 2015

Base imponible del impuesto de alcabala en reorganización de empresas

Columna “Derecho & Empresa”

FUSION DE EMPRESAS, VALOR RAZONABLE DE LOS ACTIVOS FIJOS E IMPUESTO DE ALCABALA

Daniel Montes Delgado (*)

El impuesto de alcabala (IA) grava las transferencias de bienes inmuebles a cualquier título, sea oneroso o gratuito, conforme al texto del art. 21 de la Ley de Tributación Municipal (LTM), por lo que incluye las transferencias que se produzcan con ocasión de una reorganización de sociedades o empresas, como por ejemplo una fusión (pero además incluye las escisiones, las combinaciones de escisiones y fusiones, así como los traspasos). Además, el art. 24 de la LTM señala que la base imponible es “el valor de transferencia”, el cual no puede ser inferior al del autoavalúo del impuesto predial. El valor de transferencia, entonces, debiera ser el indicado en el contrato o acto jurídico respectivo. Con eso no parece haber mayores problemas, pero el caso es ahora sí los hay. Veamos por qué.

Con la aplicación obligatoria de las Normas Internacionales de Información Financiera (NIIF), los activos inmovilizados materiales (conocidos como activos fijos) deben ser revalorizados posteriormente a su reconocimiento inicial (que normalmente se hace al costo histórico, es decir, lo pagado por ellos), al final de cada ejercicio, de modo que se refleje el valor aproximado por el cual podrían venderse (esto en aplicación de la NIC 16 revisada y de la NIIF 13). Como es obvio, en el caso de inmuebles es posible que esta revalorización se tenga que hacer por montos muy importantes, dada la cantidad de años que puede haber transcurrido desde la adquisición y las circunstancias del mercado.

Para efectos del Impuesto a la Renta (IR), por más que la diferencia de valor se contabilice como parte del patrimonio (digamos, como una especie de ganancia), esa revalorización no tiene efecto, por lo que la empresa no deberá pagar el IR por algo que en realidad no ha vendido y que no le ha generado un ingreso real. Y en el caso de una reorganización de empresas, la ley del IR establece tres modalidades de pasar los activos de una empresa a otra, una de las cuales es que se haga a valor en libros, caso en el cual tampoco habrá efectos tributarios, por más que en este supuesto sí exista una transferencia de propiedad. Este beneficio tributario es temporal, por supuesto.

Y aquí viene el problema. Si las normas contables obligan a contabilizar el valor razonable, entonces es posible que en el marco de una fusión de empresas, un inmueble sea transferido a la empresa adquirente por ese valor razonable, aun cuando no pueda usar la depreciación más que sobre el costo histórico, por aplicación de las normas del IR, pero las mismas no se aplican al IA, de modo que ahora tenemos un caso en que una municipalidad exige un mayor IA porque la empresa adquirente por fusión pagó el impuesto sobre la base del costo histórico del bien, pero el municipio considera que debe ser sobre el valor razonable, que también está contabilizado y es más, figura en la escritura pública de fusión. ¿Quién tiene razón?

La solución no es fácil, porque la frase “valor de transferencia” que aparece en la LTM no está precisada en un reglamento (que la LTM ordena emitir, pero que hasta ahora el Poder Ejecutivo no dicta). En todo caso, si la escritura de fusión señala que la transferencia se hace a “valor en libros”, y si esos libros contables reflejan una revalorización a valor razonable, hay algo de fundado en el argumento del municipio. Lo que se puede decir en contra es que ese mayor valor no tiene efecto tributario en el Perú, al menos para el IR, por lo que debe entenderse que tampoco debiera tenerlo para el IA. Lo malo es que no es tan sencillo trasladar los efectos de las normas del IR a las del IA, ya que se trata de impuestos distintos, más aun cuando el primero es un impuesto sobre las ganancias (que en el caso de fusiones ha decidido no gravarlas, pero sin dejar de reconocer que hay una ganancia al menos nominal) y el segundo es un impuesto sobre la transferencia de propiedad, vale decir, no son impuestos similares ni por asomo.

Entendemos, sin embargo, que sería preferible en estos casos dejar como base imponible el costo histórico, si se trata de mantener un régimen de beneficios e incentivos para las reorganizaciones empresariales, como ya lo hace el IR. Urge entonces una precisión, al menos por vía reglamentaria del IA, para ello. Mientras tanto, habrá que esperar a la jurisprudencia del Tribunal Fiscal, al menos, para saber cómo se resuelve el tema en nuestro país.

(*) Abogado PUCP, MBA Centrum Católica. Montes Delgado – Abogados SAC.

martes, 30 de junio de 2015

Renta ficta por predios cedidos gratuitamente a familiares del propietario

Columna “Derecho & Empresa”

RENTA FICTA POR PREDIOS CEDIDOS GRATUITAMENTE A FAMILIARES

Daniel Montes Delgado (*)

El primer párrafo del inciso d) del art. 23 de la Ley del Impuesto a la Renta (IR) señala que constituye renta de primera categoría la “renta ficta de predios cuya ocupación hayan cedido sus propietarios gratuitamente o a precio no determinado”, siendo esta renta ficta equivalente al 6% del valor del predio declarado en el autoavalúo correspondiente del Impuesto Predial. La cuestión que suscita problemas con alguna frecuencia es: cuando la cesión se hace a favor de un familiar, ¿cabe hablar de una renta ficta?

El reglamento de la ley del IR solo señala que la renta ficta se da “cuando una persona distinta al propietario ocupe, tenga la posesión o ejerza alguno de los atributos que confiere la titularidad del bien”. Como se aprecia, ni la ley ni el reglamento hacen referencia alguna acerca de a quién se puede considerar como esa persona distinta al propietario. Pero vayamos despejando esta duda por partes.

En primer lugar, es claro que esta presunción no se aplica al caso de los co-propietarios, situación en la cual, conforme a las normas del derecho civil le corresponde a todos o a cualquiera de ellos disfrutar del bien. Así, el hecho de que uno solo de los co-propietarios use u ocupe el bien no genera una renta ficta en los demás, porque a fin de cuentas ese co-propietario también es titular del predio. Cosa distinta sería si este uso exclusivo se otorga a cambio de una retribución para los demás co-propietarios, caso en el cual no sería aplicable tampoco la renta ficta, sino en todo caso otro inciso del art. 23, según sea el caso.

En segundo lugar, nos parece claro que el uso de un inmueble por parte de familiares directos y dependientes, como los hijos, tampoco daría lugar a una renta ficta. Es el caso de los padres que viven en Piura y tienen un departamento en Lima donde viven sus hijos, mayores de edad, que estudian en la universidad en esa otra ciudad. Aunque se trata de personas distintas al propietario, no cabe duda que es una sola familia la que usa ambos inmuebles. Pero el asunto se puede complicar si hablamos ya no de los hijos, sino de los padres, sobrinos, hermanos, nietos o parientes políticos del propietario, que no necesariamente son sus dependientes. Así, por ejemplo, el caso de tres hermanos que ceden el uso de una casa de la cual son dueños a favor de la viuda de su cuarto hermano, por una cuestión de solidaridad y apoyo familiar.

En tercer lugar, el uso que le pueda dar el familiar directo al bien inmueble puede influir en la consideración de si hay o no renta ficta. Si el hijo recibe la posesión del terreno del padre y lo dedica a cochera, que es una actividad empresarial, esto podría tomarse (de hecho, algunos auditores de SUNAT lo entienden así) como un supuesto en que la renta ficta debe ser aplicada al padre cedente del bien, porque es lo mismo que si hubiera alquilado el bien a un negocio, sea del hijo o no. Esto es discutible, aunque nos inclinamos a pensar que SUNAT podría tener más razón en este punto, excepto en el caso que el bien se destina no solo a un negocio, sino además y principalmente a vivienda del familiar directo. Ese es el caso de la casa cedida al hijo, que tiene en ella un pequeño negocio de “bodega” o venta minorista de bienes de consumo.

Pero en lo que sí tienen razón los auditores de SUNAT es en que, en caso el bien inmueble cedido forme parte de los activos de una empresa unipersonal, porque fue adquirido con recursos de dicha empresa (por mucho que esta no sea una persona jurídica independiente del propietario), y aunque el beneficiario de la cesión sea un hijo o familiar directo, debe haber una renta ficta, pero lo que es peor, no la del primer párrafo del inciso d) del art. 23, sino la del tercer párrafo del mismo inciso, que hace extensiva esa presunción a las empresas, lo cual incluye a las empresas unipersonales. La circunstancia de que la cesión se haga a un familiar directo del titular de la empresa unipersonal no cambia la aplicación de esta regla, por lo que la renta ficta se genera igual, con el añadido de que la tasa del IR ya no será igual al 5% (neto) de las personas naturales, sino la del 28% que pagan las empresas. Por todo esto es necesario que el reglamento del IR sea completado para poder distinguir claramente cuando estamos ante una persona verdaderamente distinta a los propietarios y evitar controversias.
 
(*) Abogado PUCP, MBA Centrum Católica. Montes Delgado – Abogados SAC.

lunes, 29 de junio de 2015

Uso de notas de crédito para modificar o anular recibos de honorarios

Columna “Derecho & Empresa”

NOTAS DE CREDITO PARA ANULAR RECIBOS DE HONORARIOS

Daniel Montes Delgado (*)

Existe todavía una creencia errónea en el sentido que no es posible emitir notas de crédito para modificar, o incluso anular, recibos de honorarios emitidos por profesionales independientes. El error se debe en parte a dos cosas: a) la idea de que las notas de crédito solo se pueden emitir en relación a facturas, porque el reglamento de comprobantes de pago no admite expresamente su emisión para otra clase de comprobantes autorizados, y b) una interpretación incompleta de, entre otras, la RTF 03599-4-2003, de la cual se ha pretendido extraer la conclusión de que siempre que haya habido una efectiva prestación de servicios, no es posible anular el recibo de honorarios emitido. Vamos a analizar estos puntos.

Pero primero, veamos un ejemplo de por qué puede ser necesario emitir una nota de crédito que modifique o anule un recibo de honorarios emitido por un servicio efectivamente prestado. Tomemos el caso de los médicos que prestan servicios a clínicas que tienen contratos con compañías de seguros, en virtud de los cuales cabe la posibilidad de que la aseguradora observe o rechace determinados actos médicos realizados a favor de sus asegurados, por no estar de acuerdo con las condiciones de la cobertura u otras circunstancias propias de cada paciente. Normalmente la clínica remitirá a la aseguradora un expediente por cada paciente atendido, adjuntando el reporte del honorario del médico tratante, e incluso puede ser que, como parte de la probanza del gasto incurrido, deba acompañar además copia del recibo de honorarios ya emitido por el médico, aun cuando no se le haya pagado nada todavía.

Pues bien, ocurre con alguna frecuencia que finalmente la aseguradora no reconoce el gasto por honorarios médicos, o este se ajusta por efecto del contrato, de modo que es necesario modificar el monto del recibo respectivo. No se trata simplemente de anular el recibo anterior y emitir uno nuevo, porque es posible que ya la clínica haya efectuado la retención del impuesto a la renta por ese recibo y lo haya declarado a SUNAT como parte de sus obligaciones mensuales (la conformidad de la aseguradora puede tardar bastante). Es necesario entonces recurrir a una nota de crédito.

Debe apuntarse que la base legal para la emisión de las notas de crédito en relación con recibos de honorarios se encuentra en el reglamento de comprobantes de pago y en el reglamento del IGV (aunque los médicos, como personas naturales, no pagan IGV, estas normas les son aplicables en lo que fuera pertinente). Lo importante es que no hay nada que prohíba la emisión de notas de crédito por recibos de honorarios, por lo que es perfectamente posible emitirlas a la clínica del ejemplo, por aquellos servicios que no son reconocidos o han sido ajustados por las compañías de seguros.
 



Sobre la RTF citada, debemos señalar que esta solo confirma lo señalado, en tanto que indica que no cabe anular un comprobante por un servicio prestado efectivamente, con prescindencia de si hay un juicio de por medio sobre la cobranza. Precisamente, esa RTF decide sobre la base de analizar el contrato entre el prestador del servicio y su cliente, y a partir de ello es que decide en ese caso que los servicios se han prestado efectivamente y no reconoce la nota de crédito (dicho sea de paso, esa nota de crédito se registró con valor "0.00" lo que de por si le restaba cualquier mérito). Es decir, la cuestión de si el servicio de ha prestado efectivamente o no, se debe analizar a partir  de la relación contractual. Y eso es lo que sucede en el caso de la clínica del ejemplo usado en este artículo con las compañías de seguros: sus contratos la obligan a aceptar los rechazos fundados que hagan las compañías de seguros por actos médicos no cubiertos. En ese caso, conforme a esa relación contractual no cabe hablar de un servicio prestado efectivamente, porque el contrato no lo reconoce como tal para efectos de generar un ingreso a favor de la clínica, tras lo cual tampoco podrá esta última reconocerlo al médico (a menos que entre estas partes haya un pacto distinto, pero eso es raro).

(*) Abogado PUCP, MBA Centrum Católica. Montes Delgado – Abogados SAC.

sábado, 27 de junio de 2015

Fiscalización de aspectos tributarios provenientes de períodos prescritos

Columna “Derecho & Empresa”

PRESCRIPCION TRIBUTARIA Y FACULTAD DE FISCALIZACION

Daniel Montes Delgado (*)

Se discute en estos días en España un proyecto para modificar su Ley General Tributaria (LGT), el equivalente a nuestro Código Tributario (CT), siendo que por esos lares también se pretende reforzar las facultades de la administración. Y uno de los puntos que ha causado alboroto es que ese proyecto incluye una distinción entre la facultad de determinar la deuda tributaria (“liquidar” le llaman los españoles) y la de comprobar e investigar (“fiscalización” le llamamos por aquí), cuando se trata de controlar determinados aspectos de las obligaciones tributarias de las empresas que vienen, o tienen fundamento, en períodos tributarios ya prescritos. Según el proyecto, al parecer se pretende que el plazo de prescripción de la facultad de fiscalización sea mucho mayor que el plazo de prescripción de la determinación, con lo cual el contribuyente deberá sustentar un derecho o circunstancia que le permite deducir gastos o costos en un ejercicio actual, aunque estos provengan de ejercicios antiguos y por los que la administración ya no puede cobrar nada. El tema nos permite abordar un tema que en nuestra legislación tampoco tiene reglas claras hasta ahora.

Pongamos un ejemplo: una empresa adquirió un equipo industrial en el año 2007, cuyo valor viene depreciando desde entonces, a razón de 10% anual, con lo que tiene un gasto por ese concepto en el ejercicio 2013, sujeto ahora a fiscalización por SUNAT, la misma que le requiere a la empresa que sustente la adquisición de ese equipo con documentos fehacientes, además de la debida bancarización del pago por ese equipo, porque SUNAT tiene dudas de que se hayan cumplido tales obligaciones, todo esto bajo amenaza de desconocer el gasto por la depreciación en el 2013. La empresa se defiende señalando que el ejercicio 2007 ya no puede ser determinado por SUNAT, puesto que el plazo de prescripción de ese ejercicio terminó el 02 de enero de 2013 y ya estamos en 2015, por lo que no tiene obligación de sustentar tal adquisición del equipo y el cumplimiento de obligaciones formales por ello, que en todo caso debieron tener efectos solo en aquel año. La administración no acepta este argumento y de todas formas realiza una acotación por el ejercicio 2013. ¿Quién tiene razón?

Nos parece que la solución a este dilema no es sencillo, habida cuenta que podemos enfrentarnos a diferentes clases de costos, gastos, créditos u otras circunstancias que provienen de años anteriores, debiendo en cada caso analizar los aspectos propios del ejercicio prescrito y del que no lo está. Si la empresa, por ejemplo, está arrastrando la deducción de un saldo a favor del impuesto a la renta desde 2007, a través de todas sus declaraciones juradas anuales, ahora no puede SUNAT desconocer ese saldo para el ejercicio 2013 porque el contribuyente se niegue a sustentar el origen del mismo. La inactividad de la administración respecto de todas las declaraciones juradas anteriores de la empresa justifica que SUNAT no pueda discutir ya ese saldo, sino solo aceptarlo.

Por el contrario, nos parecería justificado que SUNAT pueda requerir a la empresa que sustente el origen de una cuenta por cobrar que aparece en sus balances desde el año 2007 y que figura como cancelada en el 2013 (sujeto a fiscalización), cuando tiene la sospecha de que este ingreso de dinero puede estar encubriendo uno proveniente de operaciones actuales, que para no pagar el impuesto se imputan a deudas antiguas por cobrarse y no provisionadas.

Cosa distinta ocurre con las pérdidas tributarias arrastrables, ya que su revisión por parte de SUNAT implicaría una fiscalización de prácticamente todos los aspectos contables y tributarios de la empresa fiscalizada, por esos ejercicios prescritos en los cuales se generaron las pérdidas, lo cual ya se parece demasiado a una determinación que recae sobre ejercicios ya cerrados al escrutinio de la administración.

Hoy en día tenemos librado el asunto al criterio de cada auditor o cada oficina regional de SUNAT, además de jurisprudencia variada del Tribunal Fiscal, pero nada de eso ayuda a garantizar un nivel mínimo de seguridad jurídica para los administrados (que no pueden estar sujetos a incertidumbre sin un plazo bien definido). No postulamos un derecho irrestricto para el contribuyente por el solo hecho de haber declarado algo, ni tampoco una facultad imprescriptible de SUNAT para revisar todo aquello que le parezca aunque se trate de períodos que dejó pasar sin fiscalizar. Por eso creemos que por estos lares también sería conveniente una reglamentación de este tema, para evitar controversias innecesarias, adecuar los procedimientos y respetar los derechos de los contribuyentes, sin menoscabo de las facultades de la administración tributaria.

(*) Abogado PUCP, MBA Centrum Católica. Montes Delgado – Abogados SAC.

viernes, 26 de junio de 2015

OEFA, multas, medidas cautelares y retroactividad de normas procesales

Columna “Derecho & Empresa”

OEFA Y SU FACULTAD DE COBRAR MULTAS IMPUGNADAS JUDICIALMENTE

Daniel Montes Delgado (*)

Ha causado mucho revuelo la disposición de la reciente Ley 30321 que faculta al Organismo de Evaluación y Fiscalización Ambiental (OEFA) a reiniciar los procedimientos de cobranza coactiva respecto de aquellas multas que, tras agotarse la vía administrativa con los recursos del administrado, se encuentran en trámite de discusión judicial (ya sea por la vía de la demanda contencioso administrativa, como por la vía del proceso de amparo), en caso esos administrados no obtengan una medida cautelar con los requisitos que estableció la Ley 30011. En buena cuenta, se dice, eso es una aplicación retroactiva de la ley, que no está permitida. Pero vamos por partes.

La ley 29325 es la que establece las facultades sancionadoras del OEFA. Esa ley no decía nada acerca de si la interposición de una demanda judicial contra una multa confirmada en sede administrativa, tenía por efecto suspender la cobranza coactiva de la misma. Y no tenía que decir nada, sencillamente porque ya el art. 192 de la Ley del Procedimiento Administrativo General (LPAG) dispone que los actos administrativos (incluyendo los que ponen fin a la instancia administrativa) son ejecutables, salvo mandato judicial (léase medida cautelar), por lo que nunca basta la sola demanda para suspender la cobranza de una multa firme. Y a su turno, el art. 25 de la Ley del Proceso Contencioso Administrativo señala que la sola admisión de una demanda de ese tipo no impide la ejecución del acto administrativo, es decir, el cobro de la multa, salvo que se otorgue una medida cautelar, tramitada conforme al Código Procesal Civil. Y para los procesos de amparo, es aplicable el art. 15 del Código Procesal Constitucional, que señala asimismo que solo se puede suspender los actos impugnados si se otorga una medida cautelar, de nuevo tramitada conforme a las normas del Código Procesal Civil (CPC).

Entonces, ¿cuál fue la novedad de la Ley 30011? Solo estriba en que introdujo el art. 20-A en la Ley 29325, que primero señala que la sola interposición de una demanda (contencioso administrativa o de amparo) no suspende la cobranza de las multas firmes en sede administrativa; algo que como ya vimos ni siquiera era necesario, pero que ha dado lugar a la creencia equivocada de que antes de esta norma sí era posible que la sola demanda contra las multas suspendiera su cobranza.

Lo que sí importa de la Ley 30011 es que dispone que para otorgar medidas cautelares contra estas multas en sede judicial, se exigen ahora requisitos especiales, más restrictivos que los del Código Procesal Civil. Como las leyes se aplican a las consecuencias de las relaciones y situaciones jurídicas existentes, como ordena el art. III del Título Preliminar del Código Civil, eso significa que cualquier solicitud de medida cautelar presentada después de la Ley 30011 ha de cumplir con esos nuevos requisitos, no importa si la demanda es nueva o si ya estaba en trámite, lo que cuenta es que la solicitud de la medida cautelar es nueva y por tanto debe aplicársele la norma procesal vigente. Cabe señalar además que esto se ve confirmado por la Segunda Disposición Complementaria Final del CPC, cuando señala que “las normas procesales son de aplicación inmediata, incluso al proceso en trámite”.

Entonces, si la demanda judicial contra la multa es anterior a la Ley 30011, y ya había sido concedida una medida cautelar en ese proceso, no cabe exigir ahora que esa medida cautelar se adecúe a las exigencias de dicha ley nueva, no importa lo que diga la Ley 30321 (que no es seguro que diga semejante barbaridad, tampoco, como veremos). Y esto es porque la medida cautelar ya fue tramitada, otorgada y ejecutada. La misma disposición del CPC citada en el párrafo anterior señala que deben regirse por las normas procesales anteriores y conforme a las cuales se dictó un acto judicial, aquellos “actos procesales con principio de ejecución”. Cosa distinta sería el caso de una demanda judicial presentada antes de la Ley 30011, pero en la cual recién ahora se pretenda solicitar una medida cautelar.

Siendo así, cuando la Ley 30321 dice que el art. 20-A de la Ley 29325, introducido por la Ley 30011 se aplica a todos los procesos en trámite, hay que leer esa norma adecuadamente, esto es, se aplicará a todo proceso en el cual no se haya otorgado todavía una medida cautelar, conforme a las normas ya revisadas líneas arriba. Esto es, no se puede revisar una medida cautelar para exigir nuevos requisitos para su permanencia, porque eso sí sería una aplicación retroactiva e inconstitucional de la ley.

Y cuando esta Ley 30321 señala que en caso “el administrado obligado al pago de la multa no acredita el otorgamiento de una medida cautelar, en los términos previstos en el artículo 20-A de la Ley 29325, incorporado mediante la Ley 30011, el OEFA reinicia el procedimiento de ejecución coactiva correspondiente”, solo puede estar refiriéndose al supuesto de nuevas solicitudes de medidas cautelares, no a las que ya fueron otorgadas antes de la Ley 30011, como es evidente.

Por lo demás, ninguna frase de esta Ley 30321 ordena a los jueces exigir los nuevos requisitos de la Ley 30011 a medidas cautelares ya otorgadas y ejecutadas anteriormente, que es lo que tendría que decir expresamente para que fuera un riesgo real tal supuesta aplicación retroactiva; sin perjuicio de señalar que, incluso en ese caso, tal disposición resultaría absolutamente inconstitucional.

(*) Abogado PUCP, MBA Centrum Católica. Montes Delgado – Abogados SAC.

jueves, 25 de junio de 2015

Aportes indebidos al Sistema Nacional de Pensiones

Columna “Derecho & Empresa”

APORTES A DOS SISTEMAS DE PENSIONES: ¿ES POSIBLE?

Daniel Montes Delgado (*)

Ocurre a veces que un trabajador afiliado al Sistema Privado de Pensiones (SPP), al acercarse la edad de jubilación (65), observa que su fondo va a ser insuficiente para alcanzar una pensión, con lo cual tendría que seguir aportando muchos años más a su AFP. Sin embargo, como ha tenido también aportes al Sistema Nacional de Pensiones (SNP), por mucho que no le hubieran alcanzado para obtener un Bono de Reconocimiento en su momento, puede ser que parezca más sencillo volver a aportar a la ONP hasta alcanzar los veinte años de aportes (dependiendo del caso, incluso menos) y así no esperar tanto para jubilarse y al menos obtener una pensión mínima.

Es entonces cuando puede suceder que el trabajador solicite a su empleador que, mientras tramita su desafiliación del SPP, realice los aportes de pensiones retenidos de su sueldo, a la ONP, para ir sumando más aportes. Esto se debe a un mal asesoramiento recibido por el trabajador, pues no es posible pertenecer al mismo tiempo a los dos sistemas de pensiones, por mucho que sí es posible pasar de uno a otro, bajo ciertas condiciones y conforme a los procedimientos establecidos. Pero el caso es que, tal desafiliación solo será efectiva cuando culmine el procedimiento, no durante su tramitación, ya que no es retroactiva a la fecha de la solicitud.

Pues bien, supongamos, como pasa con alguna frecuencia, que el empleador de este trabajador le hace caso y durante meses (o años incluso) aporta a la ONP las retenciones efectuadas a ese trabajador, pero nunca llega la resolución de desafiliación de SPP, sea porque el trabajador no culminó el trámite o porque este fue mal encaminado. Cuando el trabajador quiere solicitar su jubilación en la ONP, esta le deniega el pedido por estar afiliado al SPP, y cuando el trabajador insiste con su desafiliación, la AFP toma conocimiento de que los aportes los ha estado recibiendo la ONP y, acto seguido, le plantea una demanda de cobro de aportes al empleador, que no entiende por qué le cobra la AFP lo que supuestamente ya pagó a la ONP, y pretende defenderse con los escasos documentos que le pueda dar el trabajador sobre su intento de desafiliación del SPP.

En otras ocasiones, los aportes equivocados se deben a descuido del empleador, que al recibir a un trabajador nuevo, no verifica que este ya está afiliado al SPP, confiando en su dicho de que es afiliado del SNP, o en todo caso en su deseo de serlo. El caso es que el empleador debería verificar si el trabajador sigue figurando en el portal de la Superintendencia de Banca y Seguros (SBS) como afiliado al SPP. Si no lo hace, y accede al pedido del trabajador, el resultado será que terminen realizando pagos de aportes indebidos a la ONP, ya que el TUO de la Ley del Sistema Privado de Pensiones y su reglamento responsabilizan directamente al empleador por no haber cumplido con pagar los aportes de trabajados afiliados al SPP.

¿Puede el empleador negarse a pagar las demandas de las AFP que le reclamen por esos aportes mal pagados? Ya vimos que no, por lo cual el empleador sufrirá el perjuicio de tener que volver a pagar a la AFP, quedándose con el riesgo de no poder pedirle el reembolso al trabajador, en caso ya no pueda cobrarle.

Cabe reiterar que la idea de aportar a dos sistemas de pensiones es inviable, la misma ley expresa que son excluyente, pues solo se puede pertenecer a la ONP o a la AFP, pero nunca a ambos, el proceso de jubilación sólo se realiza ante un sólo sistema y los aportes que se hayan realizado al otro son indebidos.

En todo caso, el empleador que se encuentre en este dilema, sin perjuicio de pagarle  a la AFP reclamante, podría iniciar un procedimiento para solicitar a SUNAT la devolución de los aportes indebidos a la ONP, con las vicisitudes propias de esta clase de procedimientos. Aquí debemos apuntar que, así como es posible que el empleador consulte si un trabajador está afiliado a una AFP en el portal de la SBS, el sistema de SUNAT debería poder rechazar el intento de aportar a la ONP en tal caso, porque actualmente, pese a que SUNAT también maneja la misma información, se limita a recibir estos aportes sin verificación alguna. Creemos que el Estado debiera procurar evitar estos errores o confusiones, si tiene los medios a su alcance para ello.

(*) Abogado PUCP, MBA Centrum Católica. Montes Delgado – Abogados SAC.

miércoles, 24 de junio de 2015

Apelación por adhesión en procedimientos ante INDECOPI

Columna “Derecho & Empresa”

LA LOGICA EN CASOS ANTE INDECOPI: YO APELO SI TU APELAS

Daniel Montes Delgado (*)

Existe una figura procesal, prevista en el art. 373 del Código Procesal Civil, que es la “apelación por adhesión”. ¿Cómo funciona? Permite a la parte que no apeló la sentencia (en principio porque le favorecía en parte) sumarse a la apelación presentada por su contraparte (en principio, la parte vencida), de modo que pueda aprovechar que esa contraparte va a llevar el proceso a la instancia superior, para discutir aquellos aspectos del caso en que la parte adherente no fue totalmente favorecida, o que fueron desestimados en primera instancia. Esto no es lo mismo que en el caso en que ambas partes apelen la sentencia, lo cual es su derecho por supuesto y deben hacerlo dentro del plazo previsto para ello. La adhesión, en cambio, supone que el plazo para apelar de la parte adherente ya ha vencido, pero se entera de la apelación de la otra parte cuando le corren traslado de ese recurso. Es allí cuando surge su derecho a adherirse y presentar sus propios argumentos para apelar en contra de su oponente.

En suma, uno solo puede adherirse a la apelación del otro cuando el propio plazo para apelar ha vencido. ¿Y si ya había dejado vencer ese plazo, qué es lo que me impulsa a volver a discutir y adherirme? Pues no es otra cosa que una simple cuestión de lógica. Puede ser que haya salido ganando en la primera instancia, aunque no estoy del todo satisfecho, pero tampoco tiene tanta relevancia esa insatisfacción como para seguir con el procedimiento algunos meses más, cuando podría terminarse de una vez y pasar a exigir aquello que ya he ganado. Sin embargo, si la otra parte no acepta su derrota y apela, llevando el proceso a ese inevitable alargamiento, resulta que esa demora ya no influye en mi decisión y por tanto, me animo a discutir también aquello en que no gané previamente. A fin de cuentas, si el proceso se va a alargar para ver los argumentos del otro, que se vean los míos también.

¿Y esto se aplica a los casos ante INDECOPI? Por supuesto, desde que esos casos se rigen por las normas propias del sistema de defensa del consumidor, defensa de la propiedad intelectual y de la sana competencia, además de la Ley del Procedimiento Administrativo General (LPAG) y, por indicación expresa de esta última, por el Código Procesal Civil que se aplica supletoriamente. Como al comienzo esto no estuvo tan claro, el Tribunal de INDECOPI emitió en 1999 una Directiva N° 002-1999 para precisar que esta figura es perfectamente aplicable y reguló algunos de sus aspectos, con casi todos los cuales concordamos, pero discrepamos en uno que nos parece, sobre todo para los temas de defensa del consumidor, que no es conveniente, menos en la etapa actual de las políticas de INDECOPI sobre estos casos.

Nos referimos al criterio explicado en esa directiva, en el sentido que exige que el adherente no haya sido vencido en la primera instancia. La razón de esta regla, que el Tribunal apoya en una parte de la doctrina procesal, es que si la parte vencida dejó de apelar dentro de su plazo respectivo, y luego quiere adherirse a la apelación del otro (que ganó pero no en todo), solo demuestra que fue negligente al no apelar y no merece ser ayudado ahora a hacerlo.

Pero resulta que una parte vencida no necesariamente deja de apelar por negligente, sino que, especialmente en casos de INDECOPI, puede dejar de hacerlo por una cuestión de costo-beneficio. Pongamos un ejemplo: una empresa es denunciada por una violación de los derechos de un consumidor, ya subsanada, pero de todos modos una infracción; ante lo cual INDECOPI declara fundada la denuncia y ordena a la empresa pagar una multa reducida, digamos de una UIT. ¿La empresa debe apelar? No necesariamente, ya que es probable que sí cometiera la infracción y la sanción es relativamente benigna. ¿Y por qué lo es? No pocas veces, porque INDECOPI, con su propia lógica de maximización de beneficios, busca soluciones aparentemente salomónicas: da la razón al consumidor, pero aplica una sanción muy leve al proveedor, de modo que este se anime a pagar la multa sin apelar, lo cual implica una recaudación inmediata para el ente administrativo.

Del lado del consumidor, pese a no estar de acuerdo con la levedad de la sanción, el hecho de haber ganado en el tema de fondo le permitirá pasar a la etapa de cobro de costos, es decir, la exigencia de reembolso de los gastos incurridos en su abogado defensor, que no pocas veces contienen un pacto entre consumidor y abogado para repartirse esos honorarios, en vista que INDECOPI no ordena indemnizaciones, sino que solo se interesa por sus multas; por lo que el consumidor probablemente tampoco apele.

Pero supongamos que el consumidor sí apele, precisamente porque no está de acuerdo con la sanción tan leve impuesta al proveedor. Si seguimos el criterio de la directiva del tribunal, el proveedor ya no podría adherirse a la apelación, porque se supone que ya ha sido vencido y dejó pasar el plazo para apelar. Con eso, se le estaría prohibiendo la posibilidad de discutir la aplicación de la multa, leve o no, que dejó de pelear por un cálculo de costo-beneficio; pero si ya el consumidor ha forzado el paso a la segunda instancia, no tiene sentido negarle el derecho a seguir discutiendo la infracción. Por eso decimos que esta directiva no está acorde con la forma actual en que INDECOPI resuelve los casos ni la lógica de esa entidad y de los propios administrados.

(*) Abogado PUCP, MBA Centrum Católica. Montes Delgado – Abogados SAC.