FUSION
DE EMPRESAS, VALOR RAZONABLE DE LOS ACTIVOS FIJOS E IMPUESTO DE ALCABALA
Daniel
Montes Delgado (*)
El impuesto de alcabala (IA) grava las
transferencias de bienes inmuebles a cualquier título, sea oneroso o gratuito, conforme
al texto del art. 21 de la Ley de Tributación Municipal (LTM), por lo que
incluye las transferencias que se produzcan con ocasión de una reorganización
de sociedades o empresas, como por ejemplo una fusión (pero además incluye las
escisiones, las combinaciones de escisiones y fusiones, así como los traspasos).
Además, el art. 24 de la LTM señala que la base imponible es “el valor de
transferencia”, el cual no puede ser inferior al del autoavalúo del impuesto
predial. El valor de transferencia, entonces, debiera ser el indicado en el
contrato o acto jurídico respectivo. Con eso no parece haber mayores problemas,
pero el caso es ahora sí los hay. Veamos por qué.
Con la aplicación obligatoria de las Normas
Internacionales de Información Financiera (NIIF), los activos inmovilizados materiales
(conocidos como activos fijos) deben ser revalorizados posteriormente a su reconocimiento
inicial (que normalmente se hace al costo histórico, es decir, lo pagado por
ellos), al final de cada ejercicio, de modo que se refleje el valor aproximado
por el cual podrían venderse (esto en aplicación de la NIC 16 revisada y de la
NIIF 13). Como es obvio, en el caso de inmuebles es posible que esta
revalorización se tenga que hacer por montos muy importantes, dada la cantidad
de años que puede haber transcurrido desde la adquisición y las circunstancias
del mercado.
Para efectos del Impuesto a la Renta (IR), por
más que la diferencia de valor se contabilice como parte del patrimonio
(digamos, como una especie de ganancia), esa revalorización no tiene efecto,
por lo que la empresa no deberá pagar el IR por algo que en realidad no ha
vendido y que no le ha generado un ingreso real. Y en el caso de una
reorganización de empresas, la ley del IR establece tres modalidades de pasar
los activos de una empresa a otra, una de las cuales es que se haga a valor en
libros, caso en el cual tampoco habrá efectos tributarios, por más que en este
supuesto sí exista una transferencia de propiedad. Este beneficio tributario es
temporal, por supuesto.
Y aquí viene el problema. Si las normas
contables obligan a contabilizar el valor razonable, entonces es posible que en
el marco de una fusión de empresas, un inmueble sea transferido a la empresa adquirente
por ese valor razonable, aun cuando no pueda usar la depreciación más que sobre
el costo histórico, por aplicación de las normas del IR, pero las mismas no se
aplican al IA, de modo que ahora tenemos un caso en que una municipalidad exige
un mayor IA porque la empresa adquirente por fusión pagó el impuesto sobre la
base del costo histórico del bien, pero el municipio considera que debe ser
sobre el valor razonable, que también está contabilizado y es más, figura en la
escritura pública de fusión. ¿Quién tiene razón?
La solución no es fácil, porque la frase “valor
de transferencia” que aparece en la LTM no está precisada en un reglamento (que
la LTM ordena emitir, pero que hasta ahora el Poder Ejecutivo no dicta). En
todo caso, si la escritura de fusión señala que la transferencia se hace a “valor
en libros”, y si esos libros contables reflejan una revalorización a valor
razonable, hay algo de fundado en el argumento del municipio. Lo que se puede
decir en contra es que ese mayor valor no tiene efecto tributario en el Perú,
al menos para el IR, por lo que debe entenderse que tampoco debiera tenerlo
para el IA. Lo malo es que no es tan sencillo trasladar los efectos de las
normas del IR a las del IA, ya que se trata de impuestos distintos, más aun
cuando el primero es un impuesto sobre las ganancias (que en el caso de
fusiones ha decidido no gravarlas, pero sin dejar de reconocer que hay una
ganancia al menos nominal) y el segundo es un impuesto sobre la transferencia
de propiedad, vale decir, no son impuestos similares ni por asomo.
Entendemos, sin embargo, que sería preferible en
estos casos dejar como base imponible el costo histórico, si se trata de mantener
un régimen de beneficios e incentivos para las reorganizaciones empresariales,
como ya lo hace el IR. Urge entonces una precisión, al menos por vía
reglamentaria del IA, para ello. Mientras tanto, habrá que esperar a la
jurisprudencia del Tribunal Fiscal, al menos, para saber cómo se resuelve el
tema en nuestro país.
(*) Abogado PUCP, MBA Centrum Católica. Montes Delgado – Abogados SAC.
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