Columna “Derecho & Empresa”

CUANDO LO PAGADO NO EXISTE PARA EL SISTEMA

Daniel Montes Delgado (*)


El sistema recaudatorio del Impuesto a la Renta a las empresas en el Perú incluye dos formas de pago del impuesto: los pagos a cuenta mensuales (de enero a diciembre) y el pago anual o también llamado de “regularización” (en marzo-abril del siguiente año). Así, si el impuesto no alcanza a ser cubierto por los pagos a cuenta realizados durante el ejercicio, debe pagarse la diferencia en marzo siguiente. En caso contrario, el contribuyente tiene un saldo a favor que, a su indicación, puede ser materia de una devolución en efectivo, o de compensación con los siguientes pagos a cuenta del impuesto. De este último saldo a favor nos ocuparemos en este artículo.

Como es obvio, al determinarse el saldo a favor de cada ejercicio en el mes de marzo o abril del año siguiente, la compensación del mismo con los siguientes pagos a cuenta solo puede ocurrir respecto de esos pagos mensuales del ejercicio siguiente. Es decir, si hablamos de los pagos a cuenta del ejercicio 2008, realizados de enero a diciembre de ese año, el saldo a favor se determina en, digamos, la declaración anual que se presenta en marzo de 2009, y se usará vía compensación a partir del pago a cuenta del mes de abril de 2009 (y hasta diciembre del mismo año, en principio).

Lo anterior no debería ofrecer mayores dificultades, habida cuenta además que, si el fisco le debe dinero al contribuyente, este debería poder decidir la mejor manera de recuperar ese dinero. Así, inicialmente y desde hace varios años, se entendía que el contribuyente podía decidir el mejor momento de usar el saldo a favor, teniendo como punto de partida el mes siguiente a su declaración anual, y como punto máximo el mes de diciembre de ese año (no más, porque de no usarse, el saldo ya debería compensarse con el siguiente pago anual).

Conforme a lo anterior, el contribuyente tenía “derecho” a compensar su saldo a favor del impuesto a la renta, a partir del mes siguiente a su declaración anual, pero no estaba obligado a hacerlo desde ese mismo mes siguiente. Vale decir, podía hacerlo después, en otro mes, como mejor le pareciera. En cualquier caso, el uso del saldo era válido. Y así lo entendía también el Tribunal Fiscal, hasta la modificatoria de una norma del reglamento del impuesto a la renta (art. 55), por lo que a partir de la RTF 06069-6-2005, este tribunal interpretó que esta compensación “a partir del mes siguiente” no era un derecho disponible ni discrecional del contribuyente, sino una obligación, de la cual no cabe apartarse.

Entendemos que este criterio obedece no sólo a este cambio normativo, sino a una consideración a favor de Sunat, que puede ver complicados sus sistemas de control y seguimiento de las declaraciones juradas de las empresas, si las mismas pueden hacer uso de sus saldos en cualquier momento. Sin embargo, ese es el criterio actual y debe observarse.

No obstante, el asunto merecía precisarse un poco más. Y es que, era posible, por muchas razones, que una empresa no observara la regla y, pese a tener saldo a favor, en el mes siguiente no lo usara sino que más bien pagara el impuesto en efectivo, y que hiciera uso del saldo a favor en otro mes posterior cualquiera. Como los sistemas informáticos son inflexibles en su lógica, y el de Sunat no es la excepción, al revisar las declaraciones de esa empresa, el sistema determina que el uso del saldo a favor en un mes que no es “el siguiente” a la declaración anual, es indebido, pues debió usarse antes. Y, respecto del pago en efectivo, al no tomarlo en cuenta, se convierte en un pago en exceso. En consecuencia, el sistema concluye que, en el mes en que se quiso usar el saldo a favor, por no ser “el siguiente”, hay una omisión tributaria, y emite una Orden de Pago para cobrarla. Del pago en efectivo realizado antes, no dice nada, por supuesto. Esto último tiene además una explicación simple pero arbitraria: Sunat no devuelve pagos en exceso por pagos a cuenta (criterio abusivo en el fondo, del que nos ocuparemos en otra oportunidad).

Si tomamos el pago en efectivo del primer mes, y el saldo a favor usado en el segundo mes del ejemplo, y los comparamos con los pagos a cuenta que debieron realizarse, el saldo es “cero”, pues no habría deuda alguna, sin embargo, el sistema no lo considera así. El Tribunal Fiscal, en su RTF 04262-3-2009, ha señalado acertadamente que, en casos como éste, Sunat no puede emitir la orden de pago sin antes compensar el pago en efectivo. Esto es, aún asumiendo que ese pago en efectivo fuera un pago en exceso, el art. 40 del Código Tributario ordena compensar de oficio, arrastrando ese pago en exceso hasta el momento en que exista una deuda tributaria posterior (a esto se le llama “coexistencia”). Como es lógico, al hacer esto, ya no habrá deuda, pues las sumas calzan perfectamente.

A partir de este precedente (lamentablemente no ha sido emitido como de observancia obligatoria), surgen otros supuestos que pueden resultar interesantes. Primero porque el Tribunal entiende que cabe compensar de oficio los pagos a cuenta del impuesto a la renta, contra la práctica de Sunat en esa materia. Y segundo, porque así como se pueden realizar por error pagos en efectivo en lugar de usar el saldo a favor, se podrían usar otros créditos, como el saldo a favor del exportador del IGV, que es compensable también con el impuesto a la renta. De eso nos ocuparemos próximamente.

(*) Abogado, MBA Centrum Católica.