Plazo máximo de fiscalización, nulidad y prescripción tributaria

Columna “Derecho & Empresa”

PRESCRIPCION Y NULIDAD DE FISCALIZACION TRIBUTARIA

Daniel Montes Delgado (*)

Conforme al art. 43 del Código Tributario (CT), la acción o facultad de la administración tributaria para determinar la obligación tributaria (y por tanto para establecer cualquier omisión en que haya incurrido el contribuyente) prescribe a los cuatro años, contados de una manera particular, pero cuatro años al fin y al cabo. No vamos a ocuparnos ahora de todos aquellos supuestos por los cuales ese plazo puede suspenderse (para volver a computarse una vez desaparecida la causal) o interrumpirse (con lo cual el plazo vuelve a empezar) y que hacen que en la práctica la prescripción tributaria sea algo difícil de alcanzar.

Solo nos ocuparemos de uno de los supuestos de suspensión: el de la interposición de un reclamo, que da lugar a un procedimiento contencioso tributario que puede acabar con la resolución del Tribunal Fiscal que resuelva la  apelación, después de varios años. Tomemos un ejemplo: SUNAT fiscaliza, mediante una auditoría realizada en noviembre de 2012, a un contribuyente por su IGV de los meses de enero a junio de 2010, tras lo cual y conforme al art. 45 del CT, la prescripción se habrá interrumpido y vuelve a computarse a partir de la primera notificación de esa auditoría, con lo cual el plazo de prescripción a la fecha en que SUNAT notifica su resolución de determinación (que contiene la deuda) casi recién habrá empezado, pero si el contribuyente reclama esa resolución el plazo se suspende (art. 46 del CT), con lo que al terminar ese procedimiento, digamos en 2017, SUNAT todavía podría volver a fiscalizar al contribuyente por los mismos períodos del 2010.

Hace un tiempo se planteó la discusión acerca de si en caso el Tribunal Fiscal anulara todo lo actuado por SUNAT, por un defecto de tramitación de la auditoría, podía entenderse que dicha auditoría “no había existido” y por tanto la prescripción había seguido corriendo, con lo cual al terminar el contencioso, la administración ya estaría atada de manos para volver a revisar el caso. Eso es lo que se llama la “teoría del tiro único”, es decir, la regla de que la administración está obligada a hacer las cosas bien a la primera vez, de lo contrario pierde su oportunidad si la prescripción la alcanza. Dicha discusión terminó a favor de SUNAT en varios pronunciamientos del Tribunal Fiscal, por lo que en Perú seguimos la regla de que la nulidad de la auditoría no influye en la prescripción, la que por el mismo efecto de haber reclamado esa nulidad, se habrá visto suspendida.

Pero, queremos volver a analizar ese tema, para un supuesto más reciente derivado de la introducción hace unos años del art. 62-A del CT (que estableció un plazo máximo de fiscalización con la consecuencia de que SUNAT no puede exigir más información tras el vencimiento de ese plazo), que es el de una auditoría en la que el contribuyente alega que ese plazo máximo había vencido, pero SUNAT afirma que no, con lo cual aplica sanciones al contribuyente por no cumplir con presentar más documentos y además determina una deuda tributaria en base a presunciones, alegando precisamente que no tiene otra forma de establecerla porque el contribuyente no le presenta más información. Pues bien, el contribuyente puede reclamar en base a ese pretendido vencimiento del plazo máximo de fiscalización, y eventualmente puede ganar esa discusión. Así que surge la pregunta: ¿debe entenderse que la prescripción quedó suspendida y que tras terminar el caso, SUNAT puede volver a fiscalizar al contribuyente?

Creemos que no, porque la consecuencia de que el tribunal resuelva que SUNAT debió respetar la aplicación del plazo máximo del art. 62-A del CT, debiera ser no que la administración puede volver a fiscalizar, sino que la fiscalización debió terminar con los elementos de información que SUNAT ya había recabado y, en el mejor de los casos, resolver con lo que tenía y no recurrir a la presunción. La primera consecuencia de una interpretación así sería que, en el mejor de los casos, SUNAT ya solo puede emitir su resolución de determinación con lo que tenga (es decir, retrotraer el procedimiento a la etapa donde se vició); consecuencia que por supuesto la administración no querrá aceptar. La segunda consecuencia es más discutible todavía, porque si lo anterior es correcto, y si al momento en que se resuelve la apelación ya pasaron más de cuatro años desde que se produjo el vicio de la auditoría, la prescripción para emitir la resolución de determinación ya habría vencido y SUNAT se quedaría sin poder emitirla.

¿Por qué este caso sería distinto al de la nulidad de una fiscalización terminada dentro del plazo? Porque si hay nulidad en lo del plazo máximo entonces no se trata de anular solo la resolución de determinación, sino de volver más atrás y corregir el procedimiento de auditoría. Si tenemos razón, que habrá que esperar a ver si el tribunal acoge esta interpretación, entonces y solo para este caso tan particular, sí tendríamos en el Perú la aplicación de la “teoría del tiro único”, con lo cual SUNAT solo tendría una oportunidad para hacer las cosas bien en cuanto al plazo máximo de fiscalización. Sobra decir que pensamos que en realidad debería aplicarse esa regla para todos los casos, con lo cual se ganaría en seguridad jurídica para los contribuyentes, pero esa es otra discusión.

(*) Abogado PUCP, MBA Centrum Católica. Montes Delgado – Abogados SAC.