CUESTIONES
SOBRE LEGALIZACION DE LIBROS CONTABLES
Daniel
Montes Delgado (*)
En una especie de razonamiento contraintuitivo,
vamos a exponer las razones por las cuales creemos que es discutible que SUNAT
pueda sancionar válidamente a una empresa por legalizar en forma errada sus
libros contables (por ejemplo, usando los servicios de un notario que no es el
de la provincia donde se ubica su domicilio fiscal). Y decimos que es
contraintuitivo porque hasta ahora no se ha discutido este aspecto de la
regulación pertinente, dando por sentado que SUNAT sí puede hacer esto.
La R.S. 234-2006/SUNAT establece las reglas a
seguir para legalizar y llevar los libros contables que ordenan las normas
tributarias. En cuanto a esos dos temas, la misma norma de la administración
cita en sus considerandos como fundamentos, por un lado al numeral 16 del art.
62 del Código Tributario, y de otro al numeral 4 del art. 87 del mismo código.
Pero el numeral 16 del art. 62 distingue, en dos párrafos diferentes, la
facultad de SUNAT de normar la autorización de los libros contables, incluyendo
la posibilidad de su delegación a terceros (que esto se supone es la regla de
usar al notario de la provincia del domicilio fiscal), y por otro lado la
facultad de SUNAT de normar la forma en que deben ser llevados esos libros (es
decir, la forma en que deben asentarse los asientos y anotaciones contables).
Que la R.S. 234-2006 se refiera a ambas facultades en un mismo cuerpo legal no
significa que sean lo mismo.
A su turno, el numeral 4 del art. 87 del código
establece como obligación de los contribuyentes, reflejo de la segunda facultad
referida en el numeral 16 del art. 62, que los libros contables sean llevados
conforme a las normas correspondientes, que no son otras que las de SUNAT, por
supuesto.
Hasta aquí, las obligaciones exigibles a los
contribuyentes en cuanto a este tema. ¿Pero qué hay de las infracciones y
sanciones? Pues bien, el art. 175 del Código Tributario tiene dos numerales que
son pertinentes a este tema. El numeral 1 señala como infracción sancionable el
“omitir” llevar los libros contables, es decir, no tenerlos legalizados. Y el
numeral 2 señala como infracción el “llevar” los libros contables pero sin
observar la forma y condiciones establecidas por las normas correspondientes,
en este caso las de SUNAT. Si la R.S. 234-2006 distingue entre la forma de
llevado de los libros (capítulo tercero), del procedimiento para legalizarlos
(capítulo segundo), podríamos sostener que el numeral 2 del art. 175 no se
refiere a una legalización errada, pues se trataría de una infracción distinta.
¿Y puede ser que esa otra infracción esté subsumida
en el numeral 1 del art. 175? Para eso, tendría que aceptarse la tesis de que
legalizar erradamente un libro contable es equivalente a no tener o no llevar
ese libro contable, lo cual parece demasiado y tampoco está previsto como consecuencia
en la R.S. 234-2006.
Entonces, la solución a la vista es solo una: que
si bien es cierto el Código Tributario faculta a SUNAT a normar la legalización
de los libros contables, y que SUNAT ha establecido un procedimiento para ello,
el Código Tributario no ha previsto una infracción sancionable vinculada a la
inobservancia de las reglas de ese procedimiento de legalización, por lo cual
esa infracción, de ser tal , no tiene sanción legal y la misma no puede ser
suplida por SUNAT, que no tiene facultades para crear nuevos supuestos de
infracciones y sanciones.
Frente a esto se pueden decir dos cosas. La primera
es que el “llevado” de los libros comprende también su legalización y que por
tanto sí es aplicable el numeral 2 del art. 175 del código. Pero ya vimos que
el código distingue entre las dos cosas, de modo que una norma de inferior
jerarquía no puede decir que son lo mismo.
Y lo otro es
que hay una referencia expresa a la falta de legalización en la Nota 12 de la tabla
de infracciones y sanciones del Código, cuando dice que “la multa será del 0.6%
de los IN cuando la infracción corresponda a no legalizar el Registro de
Compras…” (la multa general del numeral 2 es de 0.3%). De allí algunos podrían
deducir que para la falta de legalización o legalización errada de los demás
libros se aplica el numeral 2. Pero hay algunos problemas con ese razonamiento.
El primero: esa línea de argumentación nos deja en el numeral 2, sin que se
pueda ya decir que legalizar mal equivale a no llevar los libros (del numeral
1). Y segundo, la descripción de esas supuestas infracciones es “no legalizar”,
no establece que lo sea legalizar en forma errada o con un notario que no es el
previsto en la norma de SUNAT, de modo que el principio de legalidad en materia
de sanciones sigue siendo aplicable, requiriendo de una descripción adecuada en
una norma con rango de ley, que hasta ahora hemos visto que no existe. Por lo
menos el tema es discutible, mientras las normas no se perfeccionen.
(*) Abogado PUCP, MBA Centrum Católica. Montes
Delgado – Abogados SAC.
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