Contratos con condición suspensiva e Impuesto a la Renta

Columna “Derecho & Empresa”

EFICACIA DE ACTOS JURIDICOS E IMPUESTO A LA RENTA

Daniel Montes Delgado (*)

Conforme a las reglas de imputación de los ingresos y gastos para efectos del Impuesto a la Renta para la tercera categoría, estos corresponden a aquél período en el cual se hayan devengado, es decir, al ejercicio en el cual se puede considerar que han nacido las obligaciones o derechos correspondientes, según la empresa sea deudor o acreedor de los mismos. Si hablamos de contratos, normalmente se entiende que esos derechos y obligaciones nacen desde el momento en que el contrato queda configurado con la aceptación (léase firma o su equivalente) de ambas partes respecto de las obligaciones esenciales de cada tipo de contrato.

Pero, las normas del Código Civil permiten supeditar la eficacia del contrato al cumplimiento de una condición, normalmente establecida a cargo del deudor, aunque nada impide que sea establecida a cargo del acreedor, o incluso sujeto a un hecho ajeno a ambas partes. Una compraventa de un inmueble sujeto a la condición de que el deudor (adquiriente del bien) consiga el financiamiento o un aval, la misma compraventa sujeta a la condición de que el acreedor (transferente del bien) independice determinada parte del bien o consiga una licencia de habilitación, o la misma compraventa sujeta a la condición de que terceros poseedores desalojen el inmueble, son ejemplos de cada una de las posibilidades señaladas.

Si la celebración del contrato y el cumplimiento o verificación del incumplimiento de la condición se producen dentro de un mismo ejercicio, no hay mucho problema (salvo por el cómputo de los ingresos devengados para un determinado pago a cuenta mensual). La cuestión más importante es: ¿si la celebración del contrato corresponde a un ejercicio y la condición o su incumplimiento se verifican en el siguiente ejercicio, cómo deben atribuirse los ingresos y gastos?

El Código Civil (art. 177) señala que la condición no opera retroactivamente, salvo pacto en contrario. Entendemos que entonces los efectos de ese contrato deben reconocerse contablemente en el ejercicio en que efectivamente se cumple la condición, no en el que se celebró el contrato. Algo que a veces los auditores de SUNAT no aceptan, especialmente si la contabilidad de la empresa adquirente ha registrado el ingreso pero además un pasivo contingente equivalente por el mismo monto, por la condición; solución que no nos parece técnicamente correcta, pero que da pie a interpretaciones como la de la administración tributaria.

Por otro lado, el mismo ordenamiento civil permite al deudor o acreedor, según el caso, realizar pagos anticipados o actos conservatorios, orientados a cuidar el bien, estando pendiente la condición pactada. Por ejemplo, una empresa que adquiere una propiedad sujeta a condición, que contrata vigilancia para el terreno, en previsión de que terceros quieran invadirlo en tanto se busca cumplir la condición. Si finalmente no se cumple y el contrato resulta ineficaz y la empresa no adquiere el bien, eso no debería impedir la deducción del gasto de vigilancia realizado, pese a lo cual, la administración puede tener reparos, por cuanto en apariencia no ha habido resultado alguno favorable a la empresa adquirente. Nos queda claro que eso no es cierto: la relación de causalidad exigible para la deducción de los gastos no requiere que el resultado se concrete, basta que haya estado destinado a conseguirlo.

Lo mismo que hemos señalado para las condiciones suspensivas anteriormente comentadas, es aplicable a los plazos pactados con el mismo efecto, el de darle eficacia al contrato. Debemos reconocer, sin embargo, que el argumento de la administración para asignar el ingreso al ejercicio de celebración del contrato parece más difícil de vencer, dado que a diferencia de la condición, el tiempo transcurre inexorablemente, con lo cual parece razonable registrar contablemente los efectos desde un comienzo, de modo que dependerá de la redacción del contrato respectivo el que se tenga mejores argumentos en contra.

(*) Abogado PUCP, MBA Centrum Católica. Montes Delgado – Abogados SAC.