¿MEJORAS O COSTOS POSTERIORES?
DEPENDE DEL AÑO
Daniel Montes Delgado (*)
Nos ha
llamado la atención que SUNAT, al señalar el sustento legal de un reparo a
determinados gastos (que ella entiende debieron activarse), cite el texto actual
del inciso e) del art. 44 de la Ley del Impuesto a la Renta, que a la letra
dice ahora, tras su modificación por el art. 13 del D. Leg. 1112 (vigente a
partir del 1 de enero de 2013), que no son deducibles: “e) Las sumas invertidas
en la adquisición de bienes o costos posteriores incorporados al activo de acuerdo con las normas contables.”
Y a partir de
ello, SUNAT cita la NIC 16, que se basa en la probabilidad de que la entidad
obtenga beneficios futuros del bien, como criterio para identificar un costo posterior
que debe activarse. Pero lo curioso es que SUNAT pretende aplicar este criterio
al ejercicio 2009, en el cual no podía estar vigente esta modificación de la
norma tributaria, sino el texto original que a la letra decía que no eran
deducibles: “e) Las sumas invertidas en la adquisición de bienes o mejoras de carácter permanente.”
La diferencia es evidente, puesto que la norma
vigente en 2009 no se remitía a las normas contables, sino que exigía como
único criterio que los bienes adquiridos tuvieran un carácter permanente, es
decir, una temporalidad en su incorporación al activo original que hiciera
advertir su permanencia, al menos en el plazo de depreciación. De este modo,
por ejemplo, claramente las reparaciones o los repuestos no pueden considerarse
como costos posteriores que deban activarse, porque no son de carácter permanente,
sino renovables periódicamente (por ejemplo, un neumático de un vehículo).
En este caso,
si se trata de materiales de construcción como cemento, ladrillo, confitillo,
agregados, eternit, que han servido para efectuar reparaciones y mantenimiento en
la planta industrial de la empresa, y por esa razón han sido cargadas al gasto,
ya que no son de carácter permanente, no estamos ante bienes de carácter
permanente (hasta donde sea razonable, por supuesto, no se trata de pasar como
gasto dos mil bolsas de cemento).
Por otro
lado, nos preocupa que SUNAT quiera usar como una regla aplicable a todos los
casos la regla del 1/4 de una UIT, en el sentido que cualquier adquisición que
supere tal monto (S/. 1,950) no puede ser considerada como gasto, ya que habrá
gastos que por su propia naturaleza superen ese límite sin dejar de ser gastos,
aspecto en el cual se equivoca la administración. Si SUNAT tuviera razón en la
interpretación de ese criterio, que pretende que sea aplicable a todos los
supuestos, ningún repuesto de propiedades, maquinaria o equipo, en caso que sea
muy complejo o grande el activo original, podría calificarse como gasto
(siguiendo el ejemplo, un neumático de un camión minero, cuyo costo supera
largamente el 1/4 de una UIT).
Insistimos en
que, con la norma vigente en 2009, lo determinante no es la norma contable
(menos en su versión posterior a ese año), sino el carácter permanente del bien
o mejora, que era un concepto tributario y no contable. Por ello, esta clase de
reparo es nulo, al tratarse de la indebida aplicación retroactiva de una norma,
lo que está prohibido constitucionalmente. Demás está decir que el cambio del
D. Leg. 1112 no está referido a una norma de procedimiento, como para que sea
aplicable a cualquier fiscalización sin importar a qué ejercicio se refiera,
porque la norma del inciso e) del art. 44 no es de procedimiento, sino que es
una norma sustantiva, al establecer lo que debe considerarse como gasto o no,
por lo que debe atenderse a su texto vigente en cada ejercicio.
(*) Abogado PUCP, MBA Centrum Católica. Montes
Delgado – Abogados SAC.
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