Columna “Derecho & Empresa”
POR QUÉ PUEDE
PREFERIRSE UNA FISCALIZACIÓN DEFINITIVA
Daniel
Montes Delgado (*)
La decisión de si una fiscalización del Impuesto a
la Renta ha de ser de tipo “definitiva” o “parcial”, corresponde por supuesto a
la propia SUNAT; pero, no obstante ello, la diferencia de plazo (solo seis
meses en el caso de la parcial) y los aspectos a fiscalizar (el impuesto a la
renta abarca todas las actividades de la empresa), pueden determinar que la
modalidad deba ser diferente, en especial tratándose de costos en empresas productivas
y si la auditoría es a distancia. Ilustramos esto con el siguiente caso.
La historia es así. Se programó a la empresa una
fiscalización parcial, señalando que los elementos de la obligación tributaria
a fiscalizar serían: Costo de ventas (todos los aspectos) y Gastos (todos los
aspectos). Si bien es cierto el artículo 61 del Código Tributario solo señala
que la “fiscalización será parcial cuando se revise parte, uno o algunos de los
elementos de la obligación tributaria”, y esta auditoría así parecía cumplir
con este requisito, no es menos cierto que las facultades de SUNAT para
realizar su labor de fiscalización han de ser ejercidas, como indica el
artículo 62 del Código Tributario, en forma “discrecional”, y que esa
discrecionalidad no solo consiste en decidir por lo que sea más favorable al
fisco (Norma IV del Código Tributario), sino que debe además respetar los
derechos de los contribuyentes y la
buena fe procesal (artículo 74 de la Constitución que ordena respetar los
derechos fundamentales de las personas, artículo 92 del Código Tributario que
señala los derechos de los contribuyentes, Primera Disposición Final del
Reglamento de Fiscalización de SUNAT referido a la buena fe procesal, Ley de
Procedimiento Administrativo General LPAG que señala el derecho a un debido
procedimiento administrativo), en orden a hacer coherentes de un lado la
facultad de fiscalización y los medios empleados para ello y, de otro lado, los
derechos de los contribuyentes, en especial en estos casos el derecho a probar
y el derecho a la defensa.
Decimos lo anterior porque no escapará a cualquier
análisis simple que fiscalizar a una empresa que tiene decenas de centros de
costos, que tiene operaciones en todo el norte del Perú, con cientos de
trabajadores, con decenas de miles comprobantes emitidos y recibidos, y que
factura más de 200 millones de soles al año, respecto de todos los aspectos de
sus costos y gastos, no se condice con el tipo de fiscalización parcial
programada, menos aun si esa auditoría ha de llevarse a cabo de forma remota,
sin que los auditores tengan conocimiento directo de la empresa ni un acceso
inmediato a todo el acervo de documentación que maneja la empresa, ni sus
sistemas contables, ni sus sistemas informáticos. Y menos aun cuando esa
auditoría se programa para que una sola persona realice todo ello a distancia y
en un plazo muy breve. Siendo objetivos, en este caso lo que se imponía era el
realizar una fiscalización definitiva, presencial y con un equipo de auditores
que pudiera revisar adecuadamente toda la documentación.
No se discute ni la facultad de fiscalización de
SUNAT, con la que, por supuesto, se debe colaborar, sino que se discute la
pertinencia de programar la auditoría en condiciones que hacen imposible un
conocimiento adecuado de las operaciones y el control del cumplimiento de las
obligaciones tributarias, porque resulta obvio que el análisis de todos los
aspectos de costos y gastos de una empresa como la señalada equivale
prácticamente a querer fiscalizarlo todo. Lo que se imponía, entonces, era el
llevar a cabo una fiscalización definitiva y en forma presencial.
Esto vino
a confirmarse cuando SUNAT, recién después de tres meses de haberse presentado
toda la documentación contable y tributaria del primer requerimiento, se requirió a la empresa la información detallada
de sus procesos productivos, en forma de flujogramas, incluyendo plazos de
duración de cada etapa y demás características, sin tener en cuenta que se trata
de procesos complejos y además se requiere un detalle retrospectivo, que supone
revisar no solo documentos contables sino documentos e información de las demás
áreas de la empresa, con la consecuente búsqueda de archivos y su revisión
exhaustiva.
Se requirió
asimismo preparar en Excel cuadros analíticos mensuales de comparación entre
las cuentas de las clases 6 y 9, relacionadas al costo de producción y ventas,
lo que supone un trabajo especial al que se debe dedicar un tiempo adecuado,
dada la gran cantidad de operaciones de compra que realizaba la empresa en cada
ejercicio.
Además, se
requirió un detalle por escrito del flujo de las operaciones reflejadas en los
movimientos del inventario permanente valorizado, especificando los documentos
utilizados para cada tipo de movimiento. Como no se había indicado exactamente
los tipos de operaciones por las cuales se requería la información, esto suponía
que se tenga que revisar todos esos tipos de movimientos, incluyendo cualquiera
que pudiera ser no habitual, lo que también implica un tiempo considerable.
Se requería
también que se presente archivos en Excel (que debían prepararse) de toda la
información del registro de costos y de inventario permanente valorizado, sin considerar
que se estaba hablando de registros que comprendían más de 200 millones de
soles y de cientos de miles de operaciones.
Se exigió
también un detalle de las mermas y/o desmedros, por cada mes del ejercicio, por
cada uno de los procesos productivos y de venta, en kilos y soles, así como el
detalle de la desvalorización de existencias, con la identificación de las
cuentas contables en que se anotaron y el sustento legal y documentario; lo
cual supone de nuevo un trabajo especial destinado a atender este pedido
exhaustivo.
Se requirió
además informar en detalle el tratamiento contable y tributario de los bienes y
servicios consumidos en la producción y que se encontraban incorporados en los
inventarios finales, indicando el procedimiento y la forma de cálculo para
determinar la parte de los costos de producción que se incorpora a esos
inventarios finales; lo que supone un trabajo de revisión de cada uno de esos
bienes y servicios, así como su consideración como parte de los costos de
producción, según el caso.
Como se puede apreciar, el análisis de todo lo
pedido por SUNAT lleva a concluir que, dado que la auditoría es a distancia y
sin el acceso al sistema informático de tipo ERP, el personal de SUNAT no
estaba en condiciones de conocer en esa forma la realidad de las operaciones ni
de utilizar adecuadamente la información y documentación ya presentada, pese a
que ya habían transcurrido casi tres meses desde el inicio del plazo de la
fiscalización. Es decir, se estaba a la mitad de ese plazo y la auditoría
realmente recién estaba empezando.
Ante esto, la empresa solicitó, además de una
prórroga acorde al volumen de lo solicitado, que la modalidad de la auditoría
fuera cambiada a la de tipo “definitiva”, algo a lo que SUNAT nunca accedió.
Mucho menos accedió al otro pedido de la empresa, referido a que la auditoría
fuera presencial y con una pluralidad de auditores que pudiera revisar las operaciones
directamente usando el sistema ERP y verificando en el momento cualquier
operación o proceso que les pudiera suscitar dudas o que requiriera explicación
o sustento.
Esto ilustra la inflexibilidad de SUNAT respecto a
su forma de realizar las fiscalizaciones del impuesto a la renta, aun cuando es
evidente que debe adaptarse a la realidad de cada empresa contribuyente. Y esto
fue solo el comienzo, porque luego la auditoría se enfocó en un análisis
aparentemente lógico, pero en realidad imposible de responder, exigiendo un
sustento de unas pocas operaciones, pero partiendo del rastreo de todas las
compras de la empresa y la distribución de los costos hacia cientos de miles de
operaciones. Pero eso es materia de otra nota sobre estos temas de auditoría tributaria.
(*) Abogado PUCP; MBA Centrum Católica.
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