Columna “Derecho & Empresa”

 

DIFERENCIAS DE INVENTARIO Y DETERMINACION SOBRE BASE PRESUNTA

 

Daniel Montes Delgado (*)

 

Conforme a una reciente resolución del Tribunal Fiscal (RTF 07026-5-2024), se le ha recordado a SUNAT que no puede proceder a realizar una determinación sobre base presunta a partir de una diferencia de inventarios encontrada en la fiscalización, si esa supuesta diferencia se ha establecido tomando en cuenta en la comparación documentos o registros que no forman parte de la contabilidad de la empresa contribuyente. Así lo habían establecido ya otras resoluciones como la RTF 00574-1-2001 y 05495-3-2002.

 

Así, por ejemplo, no se puede realizar una determinación sobre base presunta si la diferencia de inventarios se establece a partir de un registro extra contable del contribuyente, aun cuando ese registro evidencie operaciones marginadas de la contabilidad; en ese caso lo que cabe es, de ser posible, una determinación sobre base cierta a partir de las pruebas de las ventas omitidas o, incluso, la determinación de actos de evasión tributaria.

 

La lógica detrás de esta regla de procedimiento es que, si se va a dejar de lado la contabilidad del contribuyente en cuanto a su control de inventarios, debe ser porque esa misma contabilidad no es fehaciente respecto de sus movimientos de mercadería, considerando la documentación de dicha contabilidad. Para los casos en que la falsedad de la contabilidad respecto a inventarios se puede establecer por otros medios, existen otros medios que conducirán a SUNAT por el camino de la base cierta, pero no la presunta.

 

En el caso de la RTF citada al inicio de esta nota, SUNAT sostenía que había encontrado determinadas facturas de compra de mercadería que no se habían anotado en el registro de inventario permanente (Kardex), por lo que dedujo que eso evidenciaba unas diferencias de inventario que le permitirían realizar una determinación sobre base presunta. Al parecer, esa diferencia, según el contribuyente, se debía a que los números de las facturas de compra no estaban debidamente referenciados en el Kardex, pese a que la trazabilidad de los asientos permitía llegar a establecer que se trataba de las mismas operaciones señaladas por SUNAT. El caso es que SUNAT se había negado a verificar esa trazabilidad de las facturas de compra, alegando que le bastaba con la comparación entre las bases de datos.

 

El tribunal señaló, con acierto, que si SUNAT sostenía que la diferencia de inventarios provenía de facturas no anotadas, no cabía una determinación sobre base presunta conforme a los precedentes citados. Pero no se pronuncia sobre el argumento del contribuyente respecto a que la verificación de sus documentos de inventarios debe ser completa y no sesgada, como alegaba.

 

Hubiera sido bueno que el tribunal ahondara en el punto de la trazabilidad de las facturas de compra y su anotación en el Kardex, y que señalara si pese a errores de anotación, tal trazabilidad permitiría al contribuyente probar en contrario de la supuesta diferencia, que es justamente la causal para la presunción por diferencia de inventarios. La resolución se queda en el aspecto de procedimiento, lo cual es correcto, ya que es lo primero que debe revisarse en cuanto a la legalidad y el respeto al debido procedimiento por parte de la administración, pero en nuestra opinión, eso no obstaba a que se analizara lo señalado por el contribuyente.

 

Dicho sea de paso, esta misma RTF le recuerda a SUNAT otro tema: no se puede exigir a una empresa que solo comercializa bienes que lleve un registro de costos, por más que sus ventas superen el monto señalado en la Ley del Impuesto a la Renta, ya que esa obligación solo aplica a las empresas cuya actividad implica alguna clase de proceso productivo, tal como ya lo había señalado la RTF 08246-8-2015 de observancia obligatoria. En este caso en particular eso era relevante porque SUNAT sostenía que esa falta de llevar el registro de costos era otra causal para la determinación sobre base presunta, lo cual no era correcto.

 

(*) Abogado PUCP; MBA Centrum Católica.

 

Columna “Derecho & Empresa”

 

LIQUIDACIONES DE COMPRA: INDUCCION A ERROR POR SUNAT

 

Daniel Montes Delgado (*)

 

Como se sabe, las empresas que adquieren productos primarios (pesca, productos agrícolas o pecuarios) pueden emitir liquidaciones de compra, en lugar de que sus proveedores emitan facturas, siempre que esos productores no tengan RUC. Ya hemos comentado en otra oportunidad que debería haber excepciones a ese requisito, en la medida que pueda descartarse el uso del RUC para actividades relacionadas con esa producción primaria. Pero, sin perjuicio de ello, otra limitación a las liquidaciones de compra es que no se puede emitir las mismas a un proveedor individual por cantidades que en conjunto superen las 75 UIT en cada año, y eso considerando las liquidaciones que cualquier adquirente pueda haber emitido a esa persona.

 

Como se puede esperar, SUNAT suele reparar las liquidaciones “emitidas en exceso” de esas 75 UIT, porque encuentra que además de la empresa fiscalizada, otras empresas emitieron también liquidaciones al mismo proveedor, por lo que las últimas emitidas hasta fin de año no serían válidas. No importa que la emisión de las liquidaciones se realice a través de una aplicación de SUNAT, que se supone debe advertir cuándo el proveedor ha superado el monto. SUNAT sostiene que, aunque la aplicación no haya hecho lo que se suponía que debía hacer, “es exclusiva responsabilidad de los emisores verificar si cumple o no con los requisitos legales establecidos para la emisión de los documentos que le permiten sustentar gastos y, por ende, reducir sus obligaciones tributarias sustantivas”.

 

Se aprecia aquí el incumplimiento por parte de SUNAT de la propia normativa sobre liquidaciones de compra. Y eso porque las liquidaciones de compra se emiten conforme a las normas y usando los sistemas y aplicaciones de SUNAT, en forma electrónica. Es así que el propio sistema de SUNAT impide que se emita liquidaciones adicionales una vez superado el monto, solo que al parecer esa aplicación considera las emisiones de cualquier empresa adquirente en forma mensual, por lo que no advierte del impedimento apenas se ha llegado a la cifra, sino en algunos casos hasta que comienza el mes siguiente.

 

Por tanto, si una empresa ha emitido las liquidaciones usando la información de los sistemas de SUNAT, no es de su responsabilidad si esos mismos sistemas han permitido a otras empresas emitir liquidaciones de compra adicionales, o si el sistema no ha bloqueado la emisión de las liquidaciones por el motivo de que esa persona ya ha recibido la emisión de liquidaciones por un importe mayor a 75 UIT durante el ejercicio.

 

SUNAT, al hacer el reparo, se limita a señalar la Resolución de Superintendencia N° 244-2019/SUNAT la cual modifica la normativa sobre liquidaciones de compra y el Reglamento de Comprobantes de Pago, citando SUNAT a su conveniencia solamente la parte de esa normativa que señala que el contribuyente emisor de las liquidaciones debe verificar si se ha superado el límite cuando utiliza el sistema de emisión de SUNAT.

 

Y, justamente, la parte de la normativa que SUNAT no cita, pero que está asimismo regulada en la Resolución N° 244-2019/SUNAT, es la del art. 24 de la Resolución N° 188-2010/SUNAT, inciso b), numeral 5, que dispone que “el sistema no permite la emisión de la liquidación de compra electrónica en caso de … superar el límite máximo establecido en el inciso 1.3 del numeral 1 del artículo 6 del Reglamento de Comprobantes de Pago”.

 

Si las liquidaciones de compra fueron emitidas sin que lo impidiera ese bloqueo que es responsabilidad de SUNAT precisamente, por las razones que fuera (fallas de su sistema, emisión manual de liquidaciones por otras empresas en zonas sin internet, etc.), eso no es de  responsabilidad de la empresa sino del Estado, que no ha podido cumplir con sus propias normas y si eso ha inducido al supuesto error de la empresa, no se le puede atribuir la responsabilidad de ello y desconocerle el costo asociado con esas operaciones. Sería inadmisible que el Estado obligue a usar una plataforma de sistemas a cargo de SUNAT, señalando que el sistema controlará la emisión de las liquidaciones, pero al mismo tiempo desconozca la validez de los comprobantes que el mismo sistema permitió emitir.

 

(*) Abogado PUCP; MBA Centrum Católica.

 

Columna “Derecho & Empresa”

 

EXCESOS EN LA FISCALIZACION MUNICIPAL: LA PARTE POR EL TODO

 

Daniel Montes Delgado (*)

 

Un hotel de 5 estrellas cuenta, entre otros muchos ambientes, con salones de reuniones de diversos tamaños y capacidades de aforo; precisamente uno de ellos es alquilado a una empresa de entretenimiento que publicita y lleva a cabo un evento denominado “teatro infantil” dirigido a familias con hijos pequeños. Básicamente, un espectáculo de reducidas dimensiones y corta duración, sin superar el aforo permitido y con las correspondientes licencias o permisos de entidades de derechos de autor como APDAYC, etc.

 

Sin embargo, el día y hora del evento se apersona un fiscalizador municipal y levanta un acta de infracción al hotel “por ejercer giro distinto al autorizado según su licencia”. En concreto, para el fiscalizador el salón del evento del hotel no tenía licencia para funcionar como “teatro”. Y, además, pretendía clausurar el salón de eventos donde se desarrollaba el supuesto teatro.

 

Lo absurdo del asunto salta a la vista, pero veamos los detalles. Un hotel, para ser categorizado como de 5 estrellas, debe cumplir con los requisitos que la norma sectorial establece, entre ellos, el contar con ambientes justamente para eventos. El Reglamento de Establecimientos de Hospedaje señala además que un hotel es una edificación cuyas partes constituyen una estructura homogénea, lo que equivale a decir que es un conjunto que a pesar de estar compuesto por diversas partes o elementos funciona de manera unificada e interdependiente, operando con un mismo propósito. En suma, un hotel funciona como un todo, no se regula ni controla sus actividades cada una por separado, salvo que una norma legal expresa señale algo distinto.

 

Por esa razón, la licencia municipal de funcionamiento de un hotel comprende todo el establecimiento, y no se otorga licencias municipales a cada parte del hotel por separado o por cada tipo de actividad. Esto es obvio, dado que la licencia cubre todas las actividades comprendidas en la categorización del hotel, en este caso, comprende entonces los salones para eventos. Y, como es lógico, esos eventos pueden comprender una gran variedad: matrimonios, congresos, conferencias, road shows, desayunos empresariales, presentaciones de libros, reuniones de empresas, clases de posgrado, y un largo etcétera que puede incluir, por supuesto, un show cuyos organizadores denominen “teatro infantil”.

 

Y, como es claro, el salón de eventos del hotel no es iglesia, ni centro de convenciones, ni escuela de posgrado, ni cine, ni teatro, ni restaurante ni nada por el estilo. Es tan absurdo el actuar del fiscalizador municipal como que, al mismo hotel se le exija licencia de funcionamiento como “cochera” porque tiene espacios de estacionamiento para sus clientes. Por cierto, a ese mismo hotel, años antes, le levantaron otra acta de infracción precisamente por eso, por no tener licencia de cochera. Aunque la multa fue revocada y se pensaba que ese tipo de elucubraciones habrían cesado junto con la anterior gestión municipal, al parecer siempre hay personas dispuestas a persistir en el error.

 

Tomar una parte de un establecimiento comercial y pretender separarla para exigir licencia municipal por cada cosa que se haga en esa parte es una arbitrariedad. Eso puede ser cuando se tienen rubros muy distintos y con regulaciones diferentes, como por ejemplo los locales de un centro comercial, que pueden ir desde tiendas de ropa hasta veterinarias. Lamentablemente, estas prácticas de los municipios para hacerse de recursos a través de multas no es algo aislado, sino más bien algo recurrente, que debería cambiar para no afectar los derechos de los contribuyentes.

 

(*) Abogado PUCP; MBA Centrum Católica.

 

Columna “Derecho & Empresa”

 

¿SOY ACASO EL GUARDIAN DEL PROVEEDOR DE MI PROVEEDOR?

 

Daniel Montes Delgado (*)

 

Comentaremos un caso que es ejemplo de lo que SUNAT suele reparar cuando fiscaliza el saldo a favor del exportador o el crédito fiscal del Impuesto General a las Ventas (IGV). Se trata de la fiscalización de operaciones de compra con sujetos que han renunciado a la exoneración del IGV a los productos hidrobiológicos (pesca) a empresas que los procesan y exportan; aunque lo mismo se aplica a quienes renuncian a la exoneración por otras mercaderías, como por ejemplo los proveedores de frutas como materia prima.

 

El procedimiento para que una empresa proveedora de esta clase de productos pueda renunciar a la exoneración del IGV y, por tanto, pueda facturar con ese impuesto y trasladarlo como crédito fiscal al exportador, no es de aprobación automática. Se supone que SUNAT debe verificar que ese sujeto económico en verdad opera en la cadena de suministro y realiza operaciones de venta de tales materias primas. Solo después de eso, SUNAT puede emitirles una resolución que les autoriza a esa renuncia de exoneración y a partir de ese momento pueden facturar con IGV.

 

Sin embargo, a la vuelta de algunos períodos, cuando SUNAT fiscaliza al adquirente exportador de tales materias primas, que ha hecho uso del crédito fiscal, le desconoce el mismo aduciendo que ese proveedor no puede haberle vendido nada porque no tiene sustento de haber adquirido, producido, cosechado o acopiado tales productos. Y lo hace, entre otras cosas, por la vía de afirmar que ha realizado “cruces de información” y ha encontrado que esos proveedores no tienen a su vez proveedores formales, o que ese proveedor del proveedor no lleva contabilidad, o no se presenta a una comparecencia, o no declara impuestos.

 

En suma, el esfuerzo del exportador por formalizar su cadena de suministro, contando como tales proveedores con empresas a las que la propia SUNAT verificó y les dio permiso de renunciar a la exoneración del IGV, se queda en nada porque, supuestamente, tendría además que haber vigilado que, a la interna, su proveedor sea formal también con sus propios proveedores (o incluso al proveedor del proveedor de su proveedor, ya que SUNAT puede estirar la figura tanto como le convenga). Siempre se llega al mismo punto: SUNAT sostiene que la operación con el primer proveedor “no es real”.

 

En el caso de la señalada empresa exportadora de productos de pesca, lo que SUNAT debería considerar es que la pesca efectivamente ha ingresado a su planta de proceso, que haya sido procesada y los productos terminados hayan sido vendidos y exportados. Si esto es así, entonces nada de eso puede ser discutido por SUNAT, quien además controla precisamente las exportaciones, por lo que la realidad de las operaciones sería evidente. Pretender desconocerlas a fin de eliminar el derecho al crédito fiscal, sobre la base de exigir requisitos que no están señalados por las normas legales, o de hacer deducciones lógicas arbitrarias a partir de indicios sumamente endebles, o desconociendo la realidad de que se está ante dos relaciones comerciales distintas: la del exportador con los proveedores, y la de esos proveedores con los armadores pesqueros (sus proveedores), constituye una vulneración al derecho a un debido procedimiento, reconocido no solo en el Reglamento de Fiscalización de SUNAT, sino además en el Código Tributario y la Ley de Procedimiento Administrativo General.

 

Increíblemente, cuando se señala esto en defensa del contribuyente, SUNAT concluye en los resultados de sus requerimientos que “no se cuestiona que la pesca, como señala el contribuyente haya ingresado a la planta, haya sido procesada y los productos terminados hayan sido vendidos y exportados; no se cuestiona que se haya adquirido los recursos hidrobiológicos ya que éstos sí han sido exportados. Lo que el contribuyente no acredita es que dichos proveedores hayan sido quienes vendieron los recursos hidrobiológicos consignados en las facturas observadas”.

 

Por eso nos reiteramos en que esto es más grave aun cuando el exportador ha cumplido con lo que le toca como contribuyente: ha verificado los datos del RUC de sus proveedores, así como verificado su renuncia a la exoneración (otorgada por SUNAT), les ha pagado usando medios bancarizados y además efectuado las detracciones (con lo cual incluso SUNAT ha recibido buena parte de la tributación que le tocaba realizar a esos proveedores, precisamente gracias a esa gestión como contribuyente formal), registrando el ingreso de materia prima, la producción y las ventas al exterior. Es decir, cuando ha hecho todo lo que le tocaba hacer y no se le puede juzgar por lo que dejaron de hacer terceros, si SUNAT no puede o no quiere controlarlos o, peor aún, si no quiere verificar la información y hacer los verdaderos cruces de información que tendría que haber efectuado, a fin de verificar la fehaciencia de las operaciones, y no descartarlas usando como pretexto supuestos indicios que no son tales. Esto constituye un supuesto de mala fe procedimental, prohibida por el propio Reglamento de Fiscalización de SUNAT y las normas del Código Tributario y la Ley del Procedimiento Administrativo General.

 

(*) Abogado PUCP; MBA Centrum Católica.